審計報告，是審計人員對企事業(yè)單位的經(jīng)濟(jì)活動情況進(jìn)行審查之后，把審查的情況及結(jié)果向?qū)徲嫏C(jī)關(guān)或被審查單位主管部門所作的書面報告。審計報告的作用表現(xiàn)在以下幾個方面：審計報告可以傳達(dá)審計結(jié)果，為作出審計決定提供依據(jù)；審計報告是衡量審計工作質(zhì)量的主要尺度；審計報告可以提供準(zhǔn)確的審計信息，能夠及時促進(jìn)有關(guān)單位改善經(jīng)營管理。審計報告的特點(diǎn)主要有：客觀性、超脫性、公證性和權(quán)威性。按不同的標(biāo)準(zhǔn)，審計報告可分為不同的種類，這里，我們主要按審計的目的和對像把審計報告分為財務(wù)審計報告、經(jīng)濟(jì)效益審計報告和財經(jīng)紀(jì)律審計報告三種。財務(wù)審計報告也稱財務(wù)報表審計報告，主要是對企事業(yè)單位的憑證、帳目、會計報表、成本核算、產(chǎn)品核算、費(fèi)用等方面進(jìn)行審計后寫出的書面報告；經(jīng)濟(jì)效益審計報告是指對某企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益實(shí)現(xiàn)的途徑和完成情況、實(shí)現(xiàn)程度進(jìn)行審計后寫出的書面報告；財經(jīng)紀(jì)律審計報告是指對行政機(jī)關(guān)和企事業(yè)單位違反財經(jīng)紀(jì)律的行為進(jìn)行審計后寫出的書面報告。

審計報告的結(jié)構(gòu)，一般由標(biāo)題、主送單位、正文、結(jié)尾、附件、署名和日期等構(gòu)成。

標(biāo)題?？芍苯右浴皩徲媹蟾妗睘轭}，但多數(shù)寫明審計的目的和對象。

主送單位，即審計報告的呈遞單位，主要是委托單位，也可以是被審計單位的上級主管部門。

正文，是審計報告的主體部分，通常要寫出五個方面的內(nèi)容：第一，審計概況基本情況介紹，如審的依據(jù)、目的和范圍，被審計單位名稱及業(yè)務(wù)性質(zhì)等；第二，審計中發(fā)現(xiàn)的問題，要掌握判斷的標(biāo)準(zhǔn)及有關(guān)規(guī)定；第三，提出初步?jīng)Q定；第四，提出審計意見或建議；第五，對被審計單位進(jìn)行評價，即作出審計結(jié)論。其中，第三、第四可以合為一項(xiàng)來寫。

結(jié)尾，因?yàn)閷徲媹蟾媸巧铣饰模哉暮笸浴耙陨弦庖姰?dāng)否，請審定”為結(jié)，也可以不寫。

區(qū)分保留意見和否定意見

當(dāng)注冊會計師認(rèn)定整個會計報表是公允表達(dá)的情況下，公務(wù)員之家版權(quán)所有，全國公務(wù)員共同的天地!由于某種事項(xiàng)的存在，使無保留意見的條件不完全具備，影響了被審計單位會計報表的表達(dá)，注冊會計師會對影響事項(xiàng)提出保留意見。而只有當(dāng)注冊會計師確信整個會計報表存在嚴(yán)重錯報，以致根本不能按照企業(yè)會計準(zhǔn)則和企業(yè)會計制度公允反映被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量時，注冊會計師才發(fā)表否定意見的審計報告。但在審計實(shí)務(wù)中，由于兩者的界限需要注冊會計師的專業(yè)判斷，曾出現(xiàn)許多用保留意見代替否定意見和對相似情況發(fā)表不同審計意見的事項(xiàng)，降低了審計報告的使用效能。

［事項(xiàng)］華興公司年度凈利潤為萬元，注冊會計師對其年會計報表出具了保留意見審計報告，說明段表述如下：“貴公司賬面反映的在建工程為號流水線工程，該項(xiàng)目年度處于停建狀態(tài)，貴公司年度對上述項(xiàng)目利息資本化金額為萬元?！?/p>

［分析］在建工程處于停建狀態(tài)，仍然把項(xiàng)目利息資本化，這種違反企業(yè)會計準(zhǔn)則和企業(yè)會計制度的錯誤處理，影響了會計報表的公允反映。如果被審計單位拒絕調(diào)整，注冊會計師可以考慮發(fā)表保留或否定意見。但究竟是保留意見還是否定意見呢？在其他條件相同的前提下，重要性水平是影響注冊會計師判斷的主要因素。在具體運(yùn)用重要性水平時，不僅要分析其數(shù)量，也要分析其性質(zhì)。由于華興公司年凈利潤僅為萬元，但年度對處于停建狀態(tài)的項(xiàng)目利息資本化金額為萬元，如果把停止資本化的利息計入當(dāng)期損益中，華興公司年度不僅沒有盈利反而虧損了。這種影響收益趨勢的錯報，無論金額大小，從性質(zhì)上考慮都足以影響會計報表總體的公允性。因此，注冊會計師應(yīng)當(dāng)發(fā)表否定意見，而不是保留意見。

在審計實(shí)務(wù)中，注冊會計師運(yùn)用重要性水平時，下列錯報會影響會計報表使用者的決策，注冊會計師應(yīng)當(dāng)從性質(zhì)上考慮其重要性：（）涉及舞弊與違法行為的錯報；（）影響收益趨勢的錯報；（）可能引起履行合同義務(wù)的錯報；（）不期望出現(xiàn)的錯報。

［事項(xiàng)］注冊會計師審計華興公司年會計報表時，確定其會計報表的重要性水平為萬元，主要是關(guān)注到以下兩種情況：一是華興公司年停止使用且準(zhǔn)備處置的固定資產(chǎn)在年沒有計提折舊萬元；二是華興公司對合同約定采用到岸價格的一筆年月日發(fā)出的銷售給美國公司的業(yè)務(wù)確認(rèn)主營業(yè)務(wù)收入萬元。注冊會計師在判斷出具審計報告的審計意見的類型時，認(rèn)為華興公司不予調(diào)整的固定資產(chǎn)少計提折舊情況會導(dǎo)致出具保留意見，但華興公司不予調(diào)整的多計收入情況會導(dǎo)致出具否定意見。最終，注冊會計師對華興公司年會計報表發(fā)表了否定意見的審計報告。

一、豐富意見段的內(nèi)容

目前我國獨(dú)立審計報告中一句話的概括型審計意見明顯過于簡略，造成了意見段長度不及引言段和范圍段，本末倒置的狀況。這樣一方面使報告重心偏離，不能體現(xiàn)出審計的目的和審計報告的主要作用；另一方面也讓社會公眾感覺報告內(nèi)容相關(guān)性差，缺乏信息含量。因此，意見段內(nèi)容應(yīng)該適當(dāng)擴(kuò)充，考慮將具體意見和發(fā)表意見的依據(jù)乃至一些相關(guān)的審計參考指標(biāo)予以說明，而不僅僅是從四種意見類型中選擇一種就完事。必要時，還應(yīng)該對一些晦澀的專業(yè)性詞語進(jìn)行解釋，方便一般社會公眾對意見的理解。具體的意見可以向社會公眾展示審計工作的成果，讓他們更了解審計，感受到審計工作的價值；同時，發(fā)表意見的依據(jù)及審計指標(biāo)可以在一定程度上防止審計人員不開展審計工作就直接出具審計報告的作弊行為。

二、增加審計報告附注

正如國際審計報告準(zhǔn)則新增的“其他事項(xiàng)段”存在的必要性一樣，在我國獨(dú)立審計執(zhí)業(yè)環(huán)境不佳的情況下，審計報告作為唯一的溝通工具有必要給審計人員提供一個與社會公眾交流其審計過程中發(fā)現(xiàn)的重要表外信息的段落。這不僅可以表現(xiàn)出審計人員對社會公眾負(fù)責(zé)的態(tài)度，還能在一定程度上降低其的受指控的風(fēng)險。然而，這些信息只是為了提醒社會公眾決策時予以關(guān)注，與審計意見并沒有直接關(guān)系，也不是審計工作合理保證的范圍，因此不應(yīng)放在報告正文中，而應(yīng)以附注的形式加在報告全文之后。以附注形式披露其他事項(xiàng)一方面可以提高報告的相關(guān)性，提升審計在社會公眾心目中的價值；同時，因?yàn)檫@些披露不在正文部分，不屬于注冊會計師保證的范圍，所以不會加大其的保證責(zé)任，不失為一種提高審計質(zhì)量的好方法。具體來看，附注可包括以下幾方面的內(nèi)容：

（一）公布對用戶決策起重大影響的經(jīng)濟(jì)活動傳統(tǒng)審計報告目的是對會計報表進(jìn)行鑒證并發(fā)表意見，這已經(jīng)難以為廣大用戶所接受。倘若一家公司的報表是完全合乎會計準(zhǔn)則的規(guī)定，審計人員在審計中沒有發(fā)現(xiàn)報表中的任何重大問題，但是，卻了解到一些會影響公司未來股價的重要管理信息，如重大財務(wù)活動的內(nèi)部控制不力，管理層是一個貫以欺詐的群體，管理層盲目冒進(jìn)、過多地涉及不熟悉的業(yè)務(wù)等，審計人員能夠?qū)χ患永聿菃?？如果是這樣，顯然對用戶是不公平的，審計師也就喪失了獨(dú)立、客觀、公正的立場。標(biāo)準(zhǔn)審計報告由于難以為用戶所理解，其缺陷是明顯的。通過賦予報告中具體文字和短語確定的涵義以達(dá)到追求簡練的效果。然而，正如“我們不太可能編制成一組權(quán)威性的，包羅萬象的，具有永久性的會計原則”那樣，這種精簡的短式審計報告也不可能是萬能的，它更應(yīng)當(dāng)受到實(shí)踐的檢驗(yàn)。由于公司經(jīng)營環(huán)境和會計業(yè)務(wù)的日益復(fù)雜，我們的審計準(zhǔn)則包括報告準(zhǔn)則不可能是永恒不變的定理，在更多的情況下，是要求具有豐富經(jīng)驗(yàn)的審計人員依靠他們的職業(yè)判斷而不是機(jī)械地套用固定的規(guī)則。筆者認(rèn)為，審計報告應(yīng)當(dāng)包括兩個部分，第一部分可以采用目前標(biāo)準(zhǔn)審計報告的統(tǒng)一格式，主要是對會計報表發(fā)表鑒證意見：第二大部分則公布對用戶決策起重大影響的經(jīng)濟(jì)活動，可以涵蓋下面幾個方面：

（二）涉及客戶內(nèi)部控制的重大缺陷和問題早在1954年，AIA的公認(rèn)審計準(zhǔn)則便指出，“應(yīng)當(dāng)對現(xiàn)存內(nèi)部控制進(jìn)行適當(dāng)?shù)难芯亢驮u價，以作為信賴內(nèi)部控制的基礎(chǔ)，并據(jù)以確定測試范圍和由此要采用的審計程序”。一般情況下，審計師在進(jìn)行審計時，免不了要研究和評價內(nèi)部控制。遺憾的是，現(xiàn)行的審計準(zhǔn)則規(guī)定，對于存在重大缺陷和問題的內(nèi)部控制，審計人員可以向管理當(dāng)局出具管理建議書，并且不應(yīng)當(dāng)向管理層以外的用戶泄露。這種做法無疑是給那些不善于進(jìn)行內(nèi)部控制的管理人員遮丑。任何管理都是建立在一定的內(nèi)部控制基礎(chǔ)上的，離開有效的內(nèi)部控制則難以產(chǎn)生成功的管理。因此用戶有權(quán)知道公司的內(nèi)部控制是否有效運(yùn)轉(zhuǎn)。

［提要］我們在研究2001年上市公司的非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計意見的審計報告，并對2001年之前的審計報告進(jìn)行統(tǒng)計分析的基礎(chǔ)上，對持續(xù)經(jīng)營能力、對重大事項(xiàng)的強(qiáng)調(diào)、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提、以及其他主體工作、對前期會計報表發(fā)表的意見不同于原來的意見等幾個問題提出我們的看法，并從理論上就如何出具審計報告談一些意見。

2001年上市公司年度會計報表審計中，共有159家上市公司被注冊會計師出具了非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計意見的審計報告。非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計意見的審計報告包括帶說明段無保留意見、保留意見、否定意見和拒絕表示意見的審計報告。這些非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計意見涉及的事項(xiàng)主要包括：(1)上市公司持續(xù)經(jīng)營能力存在重大不確定性；(2)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提的金額難以估計；(3)會計政策、會計估計變更及重大會計差錯更正；(4)控股股東和其他關(guān)聯(lián)方占用上市公司資金；(5)強(qiáng)調(diào)某一重大事項(xiàng)。從審計報告的質(zhì)量看，大多數(shù)會計師事務(wù)所出具的審計報告意見類型定性準(zhǔn)確，用詞規(guī)范，便于理解和使用。但也有一些審計報告意見類型定性不準(zhǔn)，邏輯不清，表述不當(dāng)，用詞晦澀，難以理解和使用。某些會計師事務(wù)所在獨(dú)立性方面存在問題，不按獨(dú)立審計準(zhǔn)則的要求出具審計報告。比較突出的現(xiàn)象是，以拒絕表示意見或保留意見代替否定意見，以保留意見代替拒絕表示意見，以帶說明段的無保留意見代替保留意見或拒絕表示意見。

從我們的分析看，由于中國證監(jiān)會在2001年底了《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報規(guī)則第14號--非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計意見及其涉及事項(xiàng)的處理》，對于上市公司拒絕就明顯違反會計準(zhǔn)則、制度及相關(guān)信息披露規(guī)范規(guī)定的事項(xiàng)做出調(diào)整，或者調(diào)整后注冊會計師認(rèn)為其仍然明顯違反會計準(zhǔn)則、制度及相關(guān)信息披露規(guī)范規(guī)定，進(jìn)而出具了非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計意見的，證券交易所應(yīng)當(dāng)在上市公司定期報告披露后，立即對其股票實(shí)行停牌處理，并要求上市公司限期糾正。在這種壓力下，上市公司規(guī)避非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計意見的動機(jī)明顯增強(qiáng)，會計師事務(wù)所面臨的壓力也大大增加。某些會計師事務(wù)所在能夠確定被審計單位明顯違反會計準(zhǔn)則和會計制度的情況下，不再執(zhí)行必要的審計程序，以審計范圍受到限制為由出具保留意見或拒絕表示意見的審計報告，甚至出具帶說明段無保留意見的審計報告。這樣一來，就回避了對上市公司是否明顯違反會計準(zhǔn)則和會計制度發(fā)表意見。當(dāng)然，根據(jù)有關(guān)部門的核查，某些會計師事務(wù)所出具的標(biāo)準(zhǔn)無保留意見審計報告同樣存在著一定問題，這種報告的隱蔽性更大，給會計報表使用者帶來的危害也更大。為此，我們進(jìn)一步研究了2001年上市公司的159份非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計意見的審計報告，并對2001年之前的審計報告進(jìn)行統(tǒng)計分析?，F(xiàn)對其中的幾個共性問題提出我們的看法與大家討論，并就如何出具審計報告談一些意見。需要說明的是，這些問題并不針對哪一家會計師事務(wù)所，而是希望通過討論，引起大家對這些問題的注意，使審計報告質(zhì)量在以后年度得到進(jìn)一步的改善和提高。

關(guān)于持續(xù)經(jīng)營能力問題

1997年到2001年約有150份審計報告明確提及了上市公司的持續(xù)經(jīng)營能力問題，其中55份為拒絕表示意見，4份為否定意見，61份為保留意見，30份為帶說明段無保留意見。

許多會計師事務(wù)所在帶說明段無保留意見或在保留意見段之后增加說明段提及持續(xù)經(jīng)營能力問題，也有相當(dāng)一部分會計師事務(wù)所在拒絕意見的審計報告中提及持續(xù)經(jīng)營能力問題，極少部分會計師事務(wù)所在否定意見的審計報告中提及持續(xù)經(jīng)營能力問題。

[摘要]針對目前我國國家審計結(jié)果披露因“審計風(fēng)暴”而引發(fā)的在實(shí)踐方面的缺失問題，文章從國家審計報告制度的特點(diǎn)、國家審計報告制度的前提、建立和完善國家審計報告制度的思考等方面進(jìn)行研究，對當(dāng)前國家審計報告披露的實(shí)際問題提出看法。

[關(guān)鍵詞]國家審計；報告制度；規(guī)范

2004年6月，審計署公布了最新年度政府審計，大批案件被曝光，十多個部委被點(diǎn)名，在社會上引起風(fēng)暴般的效應(yīng)。本來，國家審計機(jī)關(guān)公布審計結(jié)果本身并沒有什么特別之處，然而，如此不留情面地揭發(fā)中央部委和地方政府的問題，觸動體制痛處，這還是第一次。此次國家審計結(jié)果的公布及此后產(chǎn)生的爭議，也引發(fā)人們思考：國家審計結(jié)果為什么要向社會公布、如何向社會公布?筆者就此問題發(fā)表拙見。

一、國家審計報告制度的特點(diǎn)

由于審計對象不同，政府和民間的審計報告制度也有不同之處，從理論上看具體表現(xiàn)如下：

(一)依據(jù)的法規(guī)不同。國家審計的主要對象，依據(jù)《憲法》和《審計法》規(guī)定，必須接受審計的部門和單位包括：國務(wù)院各部門、地方人民政府及其各部門；國有的金融機(jī)構(gòu)；國有企業(yè)和國有資產(chǎn)占控股地位或者主導(dǎo)地位的企業(yè)；國家事業(yè)組織；其他應(yīng)當(dāng)接受審計的部門和單位，以及上述部門和單位的有關(guān)人員。他所依據(jù)的主要法規(guī)為《中華人民共和國審計法》，根據(jù)《中華人民共和國審計法》的規(guī)定實(shí)施審計工作。而民間審計的主要對象是盈利單位，他所依據(jù)的法規(guī)為《中華人民共和國注冊會計師法》，根據(jù)《中華人民共和國注冊會計師法》的規(guī)定實(shí)施審計工作。因此，政府和民間的審計對象不同決定了它們在法律上的立足點(diǎn)也不相同。

編者按：本文主要從審計情況；審計查出的主要問題；問題處理；整改措施進(jìn)行講述。其中，主要包括：建設(shè)單位違反國家有關(guān)基本建設(shè)程序問題、建設(shè)項(xiàng)目施工設(shè)計圖紙文件未經(jīng)審查批準(zhǔn)擅自施工、對建設(shè)單位違反匡家有關(guān)基本建設(shè)程序問題的處理、對違反國家財政財務(wù)規(guī)定問題的處理、成立專職監(jiān)管機(jī)構(gòu)，加大監(jiān)管力度，明確監(jiān)管范圍、嚴(yán)格工程預(yù)算，規(guī)范合同內(nèi)容、完善工程普通更簽證手續(xù)，落實(shí)工程變更簽證報請批準(zhǔn)制度、按時提請決算審計，維護(hù)審計法律權(quán)威等，具體材料請詳見：

根據(jù)《中華人民共和國審計法》和《**市建設(shè)項(xiàng)目審計條例》的規(guī)定，按照市政府安排，市審計局于2008年對政府投資的*、*、*、*、*、*、*、*污水處理廠及市*污水處理廠、*大道共計十個建設(shè)項(xiàng)目進(jìn)行了審計?，F(xiàn)將情況匯報如下：

一、審計情況

市審計局于2008年9月8日一12月15日組成10個審計組，對八縣、市廛東污水處理廠建設(shè)項(xiàng)目進(jìn)行了竣工決算宙計，對王城大道建設(shè)項(xiàng)目進(jìn)行了專項(xiàng)審計調(diào)查。十個建設(shè)項(xiàng)目總投資112000萬元，查出違規(guī)金額l871.3萬元，有三家建設(shè)單位的部分工程項(xiàng)目未按國家規(guī)定進(jìn)行招投標(biāo)3850萬元，核減工程額1419.8萬元，核減率為1.86%。為政府及各建設(shè)法人單位節(jié)約了建設(shè)資金，促進(jìn)項(xiàng)目建設(shè)單位加強(qiáng)了對政府投資建設(shè)項(xiàng)目的管理，取得了較好的審計效果。

二、審計查出的主要問題

(一)建設(shè)單位違反國家有關(guān)基本建設(shè)程序問題

在世界范圍內(nèi)，注冊會計師職業(yè)已有二百多年的發(fā)展歷史。在社會主義中國，自1981年建立上海會計師事務(wù)所至今，注冊會計師制度也經(jīng)歷了20多年的恢復(fù)與發(fā)展的歷程。從歷史上英國“南海事件”到前發(fā)后怕的美國“安然事件”、“世通事件”及中國“銀廣夏事件”等系列丑聞來看，注冊會計師審計責(zé)任始終是個重大而敏感的問題。這些事件向我們揭示了有些注冊會計師與被審計單位串通舞弊、共同損害投資者利益的丑聞及內(nèi)幕，人們也為那些造假或協(xié)助造假的注冊會計師受到了制裁而叫好。但是，當(dāng)我們將目光集中于某一個方面時，有時卻忽視了其他的方面。誠然，注冊會計師應(yīng)為其造假或協(xié)助造假行為承擔(dān)責(zé)任。但是，如果注冊會計師沒有造假或沒有協(xié)助造假，而是以嚴(yán)肅甚至嚴(yán)厲的態(tài)度對待被審計單位并認(rèn)真執(zhí)業(yè)，其結(jié)果又會怎樣？本文試圖對此加以探究并期望得出一些有益的結(jié)論或建議。

一、審計報告責(zé)任及其不對稱

根據(jù)《中國注冊會計師職業(yè)道德基本準(zhǔn)則》，可以將注冊會計師的責(zé)任劃分為對社會的責(zé)任、對客戶的責(zé)任及對同行的責(zé)任等幾類。本文所論及的“審計報告責(zé)任”與之有所區(qū)別，它是指注冊會計師所要承擔(dān)的由其出具的審計報告所產(chǎn)生的后果而引發(fā)的責(zé)任。如在“安然事件”中，安達(dá)信會計公司的注冊會計師在已知安然公司出現(xiàn)財務(wù)問題的情況下出具失實(shí)的審計報告，誤導(dǎo)廣大投資者從而造成嚴(yán)重?fù)p失，因而注冊會計師難辭其咎！我們認(rèn)為，這類責(zé)任是指被審計單位財務(wù)等方面已存在問題，同時注冊會計師通過其所實(shí)施的審計程序已經(jīng)知悉其情，但出于某種目的出具了虛假的審計報告，替被審計單位掩蓋問題或粉飾業(yè)績，共同欺騙廣大投資者和其他報告使用者。一旦事實(shí)真相敗露，注冊會計師及其會計師事務(wù)所將直接被起訴或通過其他途徑承擔(dān)法律責(zé)任，或者與被審計單位一起承擔(dān)連帶法律責(zé)任。看來，這種法律責(zé)任最初是由注冊會計師的欺詐行為引起的。

這里不妨考慮一下相反的情況，即假設(shè)被審計單位并不存在嚴(yán)重問題，而且其財務(wù)報告在所有重大方面公允地反映了被審計單位的財務(wù)狀況（同時假定符合無保留意見的所有其他條件），這時注冊會計師應(yīng)當(dāng)出具無保留意見；但如果注冊會計師出于保護(hù)自己的考慮，“夸大”被審計單位的審計風(fēng)險（簡稱“夸大”行為，下同），出具其他意見類型的審計報告，導(dǎo)致該報告使用者或其他利益方依據(jù)此報告而發(fā)生了本來可以避免的損失，那么注冊會計師同樣應(yīng)該承擔(dān)審計報告責(zé)任。由此可見，這種法律責(zé)任是由于注冊會計師過于謹(jǐn)慎，夸大了被審計單位的審計風(fēng)險造成的。這也是由注冊會計師出具不當(dāng)審計報告所引起的，因此，它也應(yīng)成為注冊會計師審計報告責(zé)任。

顯然，只有包含了上述兩個方面的責(zé)任，審計報告責(zé)任才算是完整的。但是，現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)中兩者卻處于不對稱的地位。在我們看來，社會公眾更關(guān)注注冊會計師的審計報告是否充分揭示了被審計單位財務(wù)報表中存在的重大錯報或漏報，注冊會計師是否與被審計單位串通舞弊實(shí)施欺詐行為；而注冊會計師自身也似乎更關(guān)注如何加大審計力度以盡可能地揭露被審計單位財務(wù)報告中存在的重大錯報或漏報，從而降低其審計風(fēng)險?？偟膩碚f，社會公眾更關(guān)注于注冊會計師審計報告責(zé)任的第一方面，而第二方面的審計報告責(zé)任則基本被忽視。本文將這種情況稱為注冊會計師審計報告責(zé)任的不對稱。

二、審計報告責(zé)任的不對稱是多種因素的綜合結(jié)果

同志們：

這次會議的主要任務(wù)是，認(rèn)真貫徹落實(shí)全國、全省審計工作會議精神，進(jìn)一步統(tǒng)一思想，明確任務(wù)，推動我市審計工作再上新水平。剛才，丁乃河同志宣讀了表彰通報，會議對先進(jìn)集體和先進(jìn)個人進(jìn)行了表彰；振升同志作了工作報告，我完全同意。下面，我再講幾點(diǎn)意見。

一、充分認(rèn)識審計工作的重要性

審計監(jiān)督是行政監(jiān)督的重要組成部分，是經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的“晴雨表”、“安全閥”和政府反腐倡廉打擊經(jīng)濟(jì)犯罪的重要手段。近年來，全市各級審計機(jī)關(guān)始終堅持“圍繞中心、服務(wù)大局、依法審計、突出重點(diǎn)”的工作方針，認(rèn)真履行職責(zé)，為促進(jìn)依法行政、維護(hù)經(jīng)濟(jì)秩序、推進(jìn)廉政建設(shè)、保障全市經(jīng)濟(jì)社會又好又快發(fā)展作出了重要貢獻(xiàn)。一是“圍繞中心、服務(wù)大局”的職能作用得到有效發(fā)揮。通過不斷加大對預(yù)算執(zhí)行、社保資金、政府投資、土地出讓金、轉(zhuǎn)移支付資金、住房公積金等大額支出審計，通過強(qiáng)化經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計，及時發(fā)現(xiàn)和有效遏制了一些普遍性、傾向性的問題，既避免了不應(yīng)有的經(jīng)濟(jì)損失，又預(yù)防了腐敗現(xiàn)象的發(fā)生。去年，全市審計機(jī)關(guān)共實(shí)施審計項(xiàng)目447個，審查出問題金額24.3億元，向紀(jì)檢監(jiān)察和司法機(jī)關(guān)移送案件線索7件。二是促進(jìn)了各項(xiàng)民生政策的落實(shí)。各級政府對民生問題愈益重視，投入逐步加大，審計機(jī)關(guān)及時加強(qiáng)審計監(jiān)督，特別對教育收費(fèi)、民生政策資金落實(shí)情況進(jìn)行的審計，有效促進(jìn)了各項(xiàng)民生政策的落實(shí)，體現(xiàn)了審計為民的理念和意識。三是提高了政府資金的使用效益。審計部門去年在職業(yè)學(xué)院、科技職業(yè)學(xué)院、市中心醫(yī)院、市老干局的配合下對上述單位的政府投資工程項(xiàng)目進(jìn)行了嚴(yán)格審計，審減了大量預(yù)算投資，對于節(jié)約財政資金、提高資金使用效益起到了非常重要的作用。四是優(yōu)化了經(jīng)濟(jì)環(huán)境。隨著各級對審計監(jiān)督重要性認(rèn)識的不斷提高，各單位自覺支持審計、配合審計、接受審計的意識不斷增強(qiáng)，并積極抓好問題整改，促進(jìn)了全市經(jīng)濟(jì)環(huán)境的進(jìn)一步優(yōu)化。去年，在進(jìn)行預(yù)算執(zhí)行和經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的22個部門和單位中，有7個部門、單位是“零”違規(guī)，這充分說明大家的依法行政、廉潔自律的意識確實(shí)增強(qiáng)了。應(yīng)當(dāng)說，審計監(jiān)督在保障全市經(jīng)濟(jì)社會又好又快發(fā)展的過程中起到了無可替代的作用，全市審計戰(zhàn)線的廣大干部職工為此付出了艱辛的努力。在此，我代表市委、市政府向大家表示衷心的感謝！

必須充分看到，審計工作對完善市場經(jīng)濟(jì)體制和市政府依法行政體系的作用越來越重要，特別是在深入貫徹落實(shí)科學(xué)發(fā)展觀，加快工作指導(dǎo)和發(fā)展方式轉(zhuǎn)變的新形勢下，審計監(jiān)督將面臨更加繁重的任務(wù)?？偫矸磸?fù)強(qiáng)調(diào)，審計工作直接關(guān)系到維護(hù)國家財經(jīng)秩序，關(guān)系到政府部門依法行政，關(guān)系到加強(qiáng)黨和政府的廉政建設(shè)，關(guān)系到整個改革開放和現(xiàn)代化建設(shè)事業(yè)。審計監(jiān)督只能加強(qiáng)，不能削弱。通過審計，我們發(fā)現(xiàn)全市各級政府及部門在經(jīng)濟(jì)管理運(yùn)行領(lǐng)域還存在不少問題。有的區(qū)縣政府債務(wù)結(jié)構(gòu)和規(guī)模不合理；有的土地出讓金管理不夠規(guī)范，使用效益不高；有的部門和單位財務(wù)制度混亂，存在私設(shè)“小金庫”現(xiàn)象，等等，這些問題必須通過大力加強(qiáng)審計工作，采取切實(shí)的整改措施加以解決。同時，加強(qiáng)審計監(jiān)督，可以有效保障中央、省、市一系列方針政策和工作措施的落實(shí)，促進(jìn)政府公信力、執(zhí)行力的提高，有利于增強(qiáng)各級領(lǐng)導(dǎo)干部的責(zé)任意識、廉政意識。因此，各級一定要從全面落實(shí)科學(xué)發(fā)展觀的高度，進(jìn)一步提高對審計工作重要性的認(rèn)識，增強(qiáng)做好審計監(jiān)督工作的責(zé)任意識，在新的歷史條件下更加自覺、更加有效地發(fā)揮審計監(jiān)督的職能作用，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)社會科學(xué)發(fā)展、和諧發(fā)展、又好又快發(fā)展。

二、突出重點(diǎn)，扎實(shí)做好今年各項(xiàng)審計監(jiān)督工作

摘要：2008年全球金融危機(jī)爆發(fā)，引發(fā)了全球范圍的以提高審計報告信息相關(guān)性為目的的審計報告準(zhǔn)則的修改。本文分析了我國2016年新修訂的審計報告準(zhǔn)則的價值、實(shí)施效果以及完善的建議。

關(guān)鍵詞：審計報告；信息不對稱；關(guān)鍵審計事項(xiàng)

一、新審計報告準(zhǔn)則的實(shí)施

2008年全球金融危機(jī)爆發(fā)后，審計報告信息缺乏相關(guān)性，這一嚴(yán)重缺陷，日益受到關(guān)注。為提高審計報告的決策相關(guān)性，國際審計準(zhǔn)則理事會于2015年了新的國際審計報告準(zhǔn)則。財政部于2016年12月印發(fā)了《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1504號———在審計報告中溝通關(guān)鍵審計事項(xiàng)》等新增和修訂的12項(xiàng)審計準(zhǔn)則（以下簡稱1504號準(zhǔn)則及其修訂準(zhǔn)則）。從2017年1月1日開始，在A+H股、H股上市公司中實(shí)施該準(zhǔn)則。從2018年1月1日開始，境內(nèi)上市公司、境內(nèi)外同時上市的公司以及其他視同上市公司的財務(wù)報表審計，開始實(shí)施該準(zhǔn)則。新審計報告準(zhǔn)則的新，體現(xiàn)在報告內(nèi)容的擴(kuò)容和報告內(nèi)容安排順序的調(diào)整兩大方面。一是上市公司財務(wù)報表審計增加了溝通關(guān)鍵審計事項(xiàng)的內(nèi)容，要求在審計報告中介紹關(guān)鍵審計事項(xiàng)的確定依據(jù)、審計程序、審計結(jié)論等內(nèi)容，極大緩解了企業(yè)管理者和企業(yè)外部投資者之間存在的信息不對稱問題，有助于提高企業(yè)經(jīng)營活動的透明度。二是對使用多年的審計報告的內(nèi)容和格式做了修訂。為了方便審計報告使用者閱讀，把核心內(nèi)容如“審計意見”、“形成審計意見的基礎(chǔ)”調(diào)整到審計報告的前面，并對一些重要的專業(yè)術(shù)語在報告中進(jìn)行界定，使得審計報告的可讀性更強(qiáng)了。

二、新審計報告準(zhǔn)則的主要價值

（一）激發(fā)會計師事務(wù)所改革的活力。新審計報告準(zhǔn)則，要求在審計報告中增加關(guān)鍵審計事項(xiàng)的溝通內(nèi)容。大大加強(qiáng)了會計師事務(wù)所和注冊會計師的審計責(zé)任和審計成本。會計師事務(wù)所要應(yīng)對這一挑戰(zhàn)，必須進(jìn)行有效地變革，化威脅為機(jī)遇。1.提高了會計師事務(wù)所審計業(yè)務(wù)的透明度新審計報告，使得審計報告披露的內(nèi)容更多了，將注冊會計師以往做了但沒有說的內(nèi)容，在審計報告中說出來，有利于增強(qiáng)已執(zhí)行審計工作的透明度，有助于審計報告的預(yù)期使用者更好地了解注冊會計師采取的審計程序、做出的專業(yè)判斷和形成的審計結(jié)論，使得會計師事務(wù)所的專業(yè)性工作受到認(rèn)可，建立良好口碑。2.促進(jìn)了會計師事務(wù)所人力資源隊伍建設(shè)新審計報告，要求溝通關(guān)鍵審計事項(xiàng)。而關(guān)鍵審計事項(xiàng)的確定，需要依賴于注冊會計師的職業(yè)判斷。這要求注冊會計師不僅熟悉審計準(zhǔn)則，還需要熟悉被審計單位所在行業(yè)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境、監(jiān)管環(huán)境。而且，職業(yè)判斷，存在判斷失誤的風(fēng)險，大量的職業(yè)判斷，意味著審計風(fēng)險的顯著增加。會計師事務(wù)所為了將審計風(fēng)險降低至可接受程度，必須加強(qiáng)注冊會計師的培訓(xùn)和管理。（二）降低企業(yè)和外部投資者之間的信息不對稱。審計報告中，關(guān)鍵審計事項(xiàng)的披露，有助于降低企業(yè)和企業(yè)外部的財務(wù)報告預(yù)期使用者之間的信息不對稱狀況，提高企業(yè)信息的透明度，幫助企業(yè)外部的財務(wù)報告信息使用者了解公司的真實(shí)面貌，從而提高企業(yè)會計信息的質(zhì)量。（三）有利于市場監(jiān)管的針對性。審計報告中，關(guān)鍵審計事項(xiàng)的披露，有利于充分揭示企業(yè)所面臨的重大風(fēng)險，便于市場監(jiān)管機(jī)構(gòu)，有針對性地及時排查風(fēng)險，開展有效監(jiān)管。

摘要：該文從《會計法》對會計信息質(zhì)量要求出發(fā)，闡述建立健全內(nèi)控制度對保證會計資料真實(shí)完整的重要性。指出小規(guī)模企業(yè)內(nèi)控制度建立和執(zhí)行中存在的問題，結(jié)合注冊會計師審計實(shí)務(wù)中對內(nèi)控制度審計的實(shí)際情況，對照財政部關(guān)于企業(yè)內(nèi)部會計控制的建立、測試、評價的有關(guān)規(guī)定，提出小規(guī)模企業(yè)內(nèi)控制度評價結(jié)果對審計報告意見類型具有決定性影響的觀點(diǎn)。

關(guān)鍵詞：小規(guī)模企業(yè)；內(nèi)控制度；審計；影響

我國《獨(dú)立審計具體準(zhǔn)則第七號———審計報告》規(guī)定了四種審計意見類型。注冊會計師出具審計報告必須實(shí)施必要的審計程序，在充分的審計證據(jù)支持下發(fā)表審計意見，審計意見的對象是被審計單位的會計報表。而根據(jù)《中華人民共和國會計法》的要求，企業(yè)提供的會計資料要做到真實(shí)、完整，所謂真實(shí)就是會計報表反映的經(jīng)濟(jì)內(nèi)容真實(shí)，會計處理符合企業(yè)會計準(zhǔn)則和相關(guān)的會計制度規(guī)定；完整就是企業(yè)所有的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)必須納入會計報表體系，而完整的前提條件是企業(yè)必須有健全的內(nèi)部控制制度并得到良好執(zhí)行。由此可見，企業(yè)內(nèi)控制度建立及執(zhí)行情況對注冊會計師正確發(fā)表審計意見具有舉足輕重的作用。尤其在小規(guī)模企業(yè)普遍存在內(nèi)控制度不健全，有的根本沒有內(nèi)控制度的情況下，更要重視內(nèi)控制度對審計意見的影響，以規(guī)避審計風(fēng)險。不少注冊會計師在審計實(shí)務(wù)中采用回避方式，不對內(nèi)控制度作深入地研究與評價，只是做一些形式上的工作底稿，以應(yīng)付復(fù)核和檢查，在對企業(yè)內(nèi)控制度根本沒有實(shí)質(zhì)測試的前提下發(fā)表審計意見，意見類型主要是無保留意見及保留意見，很少有否定意見和無法表示意見。本文就此提出一些看法。

一、建立健全內(nèi)控制度并得到良好執(zhí)行是提供真實(shí)完整的會計報表的前提條件

一般認(rèn)為構(gòu)成財務(wù)報告公允、準(zhǔn)確呈報的三道重要防線分別為：公司內(nèi)部控制制度、公司治理結(jié)構(gòu)和獨(dú)立審計師的審計。其中內(nèi)部控制是一組程序，受到公司董事會、管理層以及其他人員的影響，合理保證了經(jīng)營活動的效率效果、財務(wù)報告的可靠性和合規(guī)性目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。有效的內(nèi)控制度能防止舞弊形為的發(fā)生，保證資產(chǎn)安全和完整。內(nèi)控制度是企業(yè)董事會和經(jīng)理階層為確保企業(yè)財產(chǎn)安全和完整、提高會計信息質(zhì)量、實(shí)現(xiàn)經(jīng)營管理目標(biāo)而建立和實(shí)施的一系列具有控制職能的措施和程序。內(nèi)控制度是企業(yè)內(nèi)部管理的事，因此，法律往往不作具體的規(guī)定，而只是原則性的規(guī)定企業(yè)必須建立健全內(nèi)部控制制度，建立內(nèi)部控制制度并保障其順利運(yùn)行是管理當(dāng)局的責(zé)任，對于具體的控制方式和程序只制定相應(yīng)的規(guī)范。內(nèi)控制度的目標(biāo)是實(shí)現(xiàn)企業(yè)的目標(biāo)，根本作用在于衡量和糾正下屬人員的活動，以保證事態(tài)的發(fā)展符合計劃的要求，它要求按照目標(biāo)和計劃對工作人員的業(yè)績進(jìn)行評價，找出消極偏差，采取措施得以改進(jìn)，提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益，防止資產(chǎn)的損失，保證企業(yè)預(yù)定目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

有效的內(nèi)控制度可以規(guī)范會計行為，保證會計資料真實(shí)、完整，堵塞漏洞，防止并及時發(fā)現(xiàn)、糾正錯誤和舞弊行為，保護(hù)資產(chǎn)的安全、完整，確保國家有關(guān)法律、法規(guī)和單位內(nèi)部規(guī)章制度的貫徹執(zhí)行。