1公允價值會計是我國會計發(fā)展的方向

“公允”是公正恰當(dāng)，不偏袒?！霸跁嬛?，‘公允’一方面是作為會計原則或標(biāo)準(zhǔn)出現(xiàn)，比如公允反映。另一方面是作為會計對象或會計方法出現(xiàn)，比如公允價值、公允價值計量。從會計對象角度看，公允價值是會計反映的對象，從會計方法角度看，公允價值計量是會計計量的方法。”一項資產(chǎn)或負(fù)債的公允價值是指在自愿交易的雙方間進(jìn)行現(xiàn)行交易時所達(dá)成的資產(chǎn)購買、銷售或負(fù)債清償?shù)慕痤~。最能代表公允價值的是市場交易各方承認(rèn)和接受的，由市場價格機(jī)制決定的市場價格。而公允價值會計主要是研究如何確認(rèn)和計量會計要素。

隨著資本市場成為企業(yè)的主要籌資場所以后，投資者和社會公眾逐漸成為會計信息的主要使用者，公允價值會計因其提供的會計信息具有高度的決策相關(guān)性，會越來越多地受到人們的認(rèn)同。如，針對衍生金融工具的大量使用，美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會頒布的第7號財務(wù)會計概念公告《在會計計量中應(yīng)用現(xiàn)金流量信息與現(xiàn)值》一文中，鮮明地傾向采用公允價值，并意圖將其運(yùn)用領(lǐng)域由金融工具擴(kuò)展到其他領(lǐng)域。隨著經(jīng)濟(jì)全球化趨勢深入發(fā)展，生產(chǎn)要素的國際間流動和產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)移的跨地區(qū)發(fā)展日益加快，我國經(jīng)濟(jì)與世界經(jīng)濟(jì)的相互聯(lián)系、相互依存和相互影響日益加深，會計作為國際通用的商業(yè)語言，提供的會計信息已經(jīng)成為一種全球化資源分配的決策依據(jù)，國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的國際趨同已成為必然。因此，公允價值會計亦將成為我國會計發(fā)展的必然趨勢。

2《企業(yè)會計準(zhǔn)則》對公允價值會計的新發(fā)展

最新的企業(yè)會計準(zhǔn)則立足我國國情，借鑒國際通行規(guī)則，審慎引入公允價值概念。

2.1強(qiáng)化了為投資者和社會公眾提供決策有用會計信息的新理念，為引入公允價值概念奠定了基礎(chǔ)。社會經(jīng)濟(jì)日益發(fā)展，資本市場逐漸成為企業(yè)籌資的主要場所，投資人和社會公眾越來越關(guān)注會計信息的決策相關(guān)性?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》第4條規(guī)定，“財務(wù)會計報告的目標(biāo)是向財務(wù)會計報告使用者提供與企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況，有助于財務(wù)會計報告使用者做出經(jīng)濟(jì)決策”，明確指出為投資者和社會公眾提供決策有用信息是財務(wù)報告的目標(biāo)之一，這說明了引入公允價值概念的必要性；第42條規(guī)定，會計計量屬性主要包括五種，公允價值是其中之一，明確了公允價值的法定地位，確立了我國公允價值會計的發(fā)展方向。

本文作者：蔣珩工作單位：江西財經(jīng)大學(xué)

公允價值計量對會計信息質(zhì)量的影響

會計信息也必須達(dá)到一定的標(biāo)準(zhǔn)才能為信息使用者提供有用的會計信息，以幫助投資者和債權(quán)人等更好地了解企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。由于會計信息的生成必須依賴于會計計量來完成，因此，會計計量屬性成為眾多影響和制約會計信息質(zhì)量因素中至關(guān)重要的一個環(huán)節(jié)。在我國目前的企業(yè)會計準(zhǔn)則中，除了傳統(tǒng)計量屬性之外又再次引入公允價值這一計量屬性。毋庸置疑，公允價值計量屬性的引入將對我國會計信息質(zhì)量產(chǎn)生一定的影響。各種不同計量屬性與會計信息質(zhì)量的關(guān)系如表2所示:那么，究竟選用何種屬性來計量所持有或控制的資產(chǎn)，如何保證會計信息能夠具有相關(guān)性和可靠性?筆者以為，首先要考慮的是資產(chǎn)的用途和流動性，同時還要考慮會計信息的關(guān)聯(lián)性和數(shù)據(jù)的客觀性等因素。一方面，公允價值相對歷史成本而言，在反映企業(yè)真實的價值方面，信息可能還是相對可靠的。在市場經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)的國家，公允價值會計所依據(jù)的主要是相同或類似資產(chǎn)的市場價格。相對來說，這些市場價格還是具有一定的可靠性的。但如果市場上缺乏可比價格，就要估計和判斷。此外，公允價值會計還對一些涉及到未來的交易進(jìn)行了預(yù)測，其中不乏一些涉及金額巨大的交易，如衍生金融產(chǎn)品的未實現(xiàn)損益等。及時地在表內(nèi)反映這些價值變化、在表外披露信息，將降低外部投資者所承擔(dān)的風(fēng)險。在具備成熟的估值技術(shù)的前提下，計算出來的價格具有一定的相關(guān)性和可靠性。另一方面，公允價值提供的會計信息同樣存在著一些缺陷。公允價值雖然能夠提供相對及時有用的信息，但在市場化程度不夠完善，同時相關(guān)法規(guī)、估值技術(shù)尚不健全的情況下，公允價值提供的并不是絕對可靠的會計信息。此外，財務(wù)報告中披露的公允價值是報告日的公允價值，按公允價值計量的會計信息會隨著時間而變化，倘若忽視這一因素而只披露某一時點或某一時段的公允價值變動額，就不利于使用者作決策。

公允價值計量與會計穩(wěn)健性的關(guān)系及相互交融的途徑

長期以來，學(xué)術(shù)界就如何平衡公允價值計量屬性與會計穩(wěn)健性之間的關(guān)系一直存在著爭議，并且也伴隨著公允價值在國際會計準(zhǔn)則趨同背景下的廣泛運(yùn)用而愈加激烈，因此，在當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)環(huán)境和背景下分析公允價值與會計穩(wěn)健性之間的關(guān)系，并將二者加以交融，顯得尤為重要。(一)會計穩(wěn)健性穩(wěn)健性又稱作謹(jǐn)慎性，起源于中世紀(jì)的歐洲。從本質(zhì)上來說，它是一項限制性的會計信息質(zhì)量特征。由于環(huán)境存在不確定性，在這種情況下處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)應(yīng)保持適度的謹(jǐn)慎以確保信息的可靠性與相關(guān)性。FASB將穩(wěn)健性原則定義為:對不確定性的審慎反應(yīng)，以確保對經(jīng)濟(jì)活動中內(nèi)生的不確定性和風(fēng)險給予充分考慮。我國的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》也明確規(guī)定:企業(yè)對交易或者事項進(jìn)行確認(rèn)、計量和報告應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，不應(yīng)高估資產(chǎn)或收益，也不應(yīng)低估負(fù)債或費(fèi)用。這一定義與FASB的定義是基本一致的。穩(wěn)健性的要求具體表現(xiàn)在對資產(chǎn)與負(fù)債、利得與損失和收入與費(fèi)用的非對稱性處理上，這種處理方法使得以穩(wěn)健性為基礎(chǔ)的會計信息與經(jīng)濟(jì)實質(zhì)之間會產(chǎn)生一定的偏差，穩(wěn)健性的強(qiáng)弱則通過該偏差的大小來體現(xiàn)。(二)公允價值計量與會計穩(wěn)健性的沖突不可否認(rèn)，公允價值克服了此前會計計量滯后、會計處理過于“謹(jǐn)慎”等問題。運(yùn)用公允價值計量能真實地反映企業(yè)的經(jīng)營成果，提供有利于投資者決策的會計信息。但公允價值計量與會計穩(wěn)健性之間也存在一定的沖突，具體表現(xiàn)在以下三個方面:(1)公允價值的變動將直接引起當(dāng)期損益或期末凈資產(chǎn)的波動。這種波動會掩蓋企業(yè)經(jīng)營管理中存在的問題，降低會計信息的穩(wěn)健性。(2)公允價值根據(jù)市場價格提前確認(rèn)未實現(xiàn)收益，這又與會計穩(wěn)健性僅確認(rèn)可能損失、而不確認(rèn)可能收益的做法不相符。(3)當(dāng)前公允價值采用的估值技術(shù)尚不健全，主觀隨意性較大，有可能成為管理層操縱業(yè)績的工具，使其公允性受到影響。同時，公允價值計量過程中采用的假設(shè)性、未實現(xiàn)性和非客觀性也偏離了會計所堅持的穩(wěn)健性原則，影響了會計信息的質(zhì)量。(三)公允價值計量與會計穩(wěn)健性的統(tǒng)一公允價值和會計穩(wěn)健性二者之間并非是完全對立的。穩(wěn)健性為公允價值的有效實施提供了保障，公允價值反過來又可以對會計穩(wěn)健性進(jìn)行修正，彌補(bǔ)穩(wěn)健性原則的不足。會計穩(wěn)健性因其在降低風(fēng)險與不確定性等方面的優(yōu)勢得到了國際上眾多會計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的普遍認(rèn)可。公允價值計量模式也因提高會計信息相關(guān)性等方面的優(yōu)勢，被國際上越來越多的國家所采用，特別是在資本市場活躍、金融產(chǎn)品發(fā)展迅速的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下更為廣泛地使用。與此同時，公允價值計量與會計穩(wěn)健性之間的關(guān)系也更加協(xié)調(diào)。從以往的實踐和經(jīng)驗來看，對公允價值和會計穩(wěn)健性應(yīng)予以同等的關(guān)注和重視，忽視任何一方都將帶來會計信息質(zhì)量的下降。(四)公允價值運(yùn)用中充分發(fā)揮會計穩(wěn)健性的具體途徑公允價值與會計穩(wěn)健性應(yīng)相互交融以提升會計信息質(zhì)量，確保信息的相關(guān)性和可靠性，最大限度地發(fā)揮公允價值的積極作用。1．嚴(yán)格界定公允價值的概念及層次。FASB將公允價值界定為三個層次(如表3所示)。認(rèn)真比對這三個層次就會發(fā)現(xiàn)，前兩個層次完全或者基本符合公允價值的定義，但第三層次由于缺乏真實的交易市場基礎(chǔ)，更加重視對估值模型和假設(shè)條件的運(yùn)用，其可靠程度具有一定的不確定性。因此，必須嚴(yán)格界定公允價值的概念和所屬層次，認(rèn)清其不同層次的計量依據(jù)。不能僅簡單地依靠不活躍市場情況下的交易價格，企業(yè)應(yīng)在更大程度上通過對價格下滑時間長短、跌幅大小以及市場流動性來進(jìn)行判斷，并借助估值模型和假設(shè)條件，最終確定公允價值。對于不符合公允價值計量模式的，應(yīng)當(dāng)采用其他計量模式，并且進(jìn)行表外披露以充分發(fā)揮會計穩(wěn)健性的作用。2．完善公允價值的估值方法和評估過程。公允價值計量模式中允許使用的估值技術(shù)是導(dǎo)致其可靠性和公允性備受爭議和質(zhì)疑的關(guān)鍵。由于目前的估值技術(shù)尚未形成一套統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，對公允價值的確認(rèn)、計量要求及方法還只是分布在各個具體準(zhǔn)則之中。而新興市場經(jīng)濟(jì)國家由于條件所限，公允價值計量輸入值質(zhì)量不高，有可能會發(fā)生操縱利潤和盈余管理的情況。因此，一方面必須加大對公允價值計量技術(shù)理論與實踐的應(yīng)用研究，大力推進(jìn)公允價值估值方法和技術(shù)的改進(jìn)，建立公允價值計量準(zhǔn)則，明確公允價值的計量方法，在有關(guān)現(xiàn)值估算技術(shù)的研究上投入大量的人力、物力?，F(xiàn)值估算技術(shù)的突破將有利于提高會計人員確定公允價值的計算速度和精度。另一方面，還需不斷提高會計人員的職業(yè)判斷能力，充分發(fā)揮會計人員的專業(yè)和實踐經(jīng)驗，掌握各種估值技術(shù)和模型，通過客觀比較和分析來發(fā)揮職業(yè)優(yōu)勢。但是，如果在企業(yè)并不具備這樣的估值條件的情況下，則有必要引入專業(yè)的評估機(jī)構(gòu)來為企業(yè)進(jìn)行價值評估，因為專業(yè)評估機(jī)構(gòu)的獨立屬性提高了評估意見的公正性。這樣，不但可以提高公允價值計量的可靠性，使報表的使用者充分了解公允價值，同時還可以降低相關(guān)財務(wù)人員的風(fēng)險。3．實行兩種計量屬性并存的模式。雖然公允價值具有諸多優(yōu)點，但由于其相關(guān)數(shù)據(jù)和資料不易取得、使用過程中存在主觀隨意性較大、可驗證性與可操作性方面不足等問題，因而我國目前尚不具備全面使用公允價值的條件。會計計量屬性的總趨勢應(yīng)是公允價值與歷史成本二者并存、相互協(xié)調(diào)。一方面應(yīng)改善公允價值運(yùn)用的相關(guān)環(huán)境，為公允價值的廣泛使用奠定基礎(chǔ);另一方面應(yīng)嚴(yán)格地按公允價值的適用條件有選擇地使用公允價值計量。在實務(wù)工作中，對于企業(yè)準(zhǔn)備長期持有，不打算進(jìn)行出售的資產(chǎn)，仍保留歷史成本計量屬性。而對于衍生金融產(chǎn)品和人力資源等無形資產(chǎn)的確認(rèn)、計量需要依靠公允價值。IASB在2009年11月12日頒布的《國際財務(wù)報告準(zhǔn)則第9號－金融工具》中，提出采用公允價值和攤余成本兩個計量分類標(biāo)準(zhǔn)，同時保留了對公允價值的選擇權(quán)?？傊?，使企業(yè)能在更大程度上使用公允價值計量金融資產(chǎn)或金融負(fù)債，有利于公允價值最大限度地發(fā)揮作用。4．減少公允價值對當(dāng)期損益的影響，完善信息披露制度。金融工具所蘊(yùn)藏的風(fēng)險極大，而公允價值的順周期效應(yīng)又將這些潛在風(fēng)險及時揭示并放大出來。因此，為了減少風(fēng)險爆發(fā)給投資者造成的嚴(yán)重?fù)p失，使他們作出更合理、恰當(dāng)?shù)臎Q策，披露金融工具價值的波動性是必要的。但如何減少由公允價值計量導(dǎo)致的會計利潤的波動性，協(xié)調(diào)公允價值與謹(jǐn)慎性的關(guān)系呢?IASB針對這一問題已在《國際財務(wù)報告準(zhǔn)則第9號－金融工具》中予以規(guī)定，按公允價值計量的金融工具，其公允價值的變動應(yīng)計入損益，金融資產(chǎn)如屬于非交易性的權(quán)益工具，其公允價值變動可以計入其他綜合收益，同時禁止金融資產(chǎn)或金融負(fù)債在公允價值計量和攤余成本計量之間進(jìn)行重新分類。此外，在完善公允價值信息披露方面，我國也可以借鑒大多數(shù)國家和組織的做法，對傳統(tǒng)收益報告進(jìn)行改進(jìn)，引入“第四財務(wù)報表”或稱“全面收益表”。全面收益理論對某些未實現(xiàn)的資本利得和損失在表內(nèi)進(jìn)行了確認(rèn)，較好地融合了“當(dāng)期經(jīng)營利潤觀”和“滿計當(dāng)期損益觀”，突破了傳統(tǒng)會計收益的確認(rèn)原則，使公允價值作為一種計量屬性的使用成為必然的趨勢，我們既可以依據(jù)歷史成本的原則編制利潤表，也可以依據(jù)公允價值的原則編制全面收益表。這樣的做法不僅提供了全面的信息，又避免了利潤表中收益波動性較大的問題，有利于報表使用者更深入地了解公司的信息，減少利益集團(tuán)操縱利潤的可能性，也更符合會計盈余穩(wěn)健性的要求。但同時，我們也應(yīng)當(dāng)認(rèn)識到現(xiàn)階段企業(yè)收益確認(rèn)中存在的問題和障礙，充分認(rèn)識全面收益不等同于凈利潤，并通過規(guī)范全面收益的列示項目和報告方法，制定與全面收益相關(guān)的準(zhǔn)則和制度來保障其有效實施。

從長遠(yuǎn)來看，公允價值和會計穩(wěn)健性都與市場環(huán)境密切相關(guān)。采用公允價值計量提高了會計信息的相關(guān)性，有利于信息使用者作出正確的決策。為了更好地實現(xiàn)企業(yè)的會計目標(biāo)，應(yīng)在公允價值與會計穩(wěn)健性之間尋求一種平衡，在積極借鑒國際上先進(jìn)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，結(jié)合我國具體國情來實現(xiàn)公允價值與會計穩(wěn)健性二者的協(xié)調(diào)發(fā)展。過于強(qiáng)調(diào)或忽視任何一方都將導(dǎo)致會計信息質(zhì)量下降。只有基于穩(wěn)健性前提下運(yùn)用公允價值計量，才能更好地發(fā)揮其作用，提升會計信息質(zhì)量。

1公允價值的相關(guān)概述

1.1公允價值的定義。從定義為衡量方法的國際會計準(zhǔn)則研究中的術(shù)語定義，出現(xiàn)在交易的資產(chǎn)和負(fù)債中，交易的資產(chǎn)和負(fù)債的形式是公平的，甚至是討價還價的相應(yīng)金額。從這個定義來看，這是不難看出的，這涉及自愿，甚至討價還價的原則。最終目的是確保雙方都能用公允價值進(jìn)行衡量，以避免雙方當(dāng)事人之間出現(xiàn)權(quán)利不平衡現(xiàn)象。1.2公允價值的基本特征。首先，公允價值本質(zhì)上是對市場信息的評估，也是對資產(chǎn)或負(fù)債的價值市場的一種識別。其次，從定義可以看出，在公平價值的前提下，交易主體必須是自愿方了解情況，而對于具體交易或特征的兩種物業(yè)都可以理解，雙方可以自己的利益最大化貿(mào)易的角度。最后，公允價值是確認(rèn)價格，而不是實際交易價格。在一定程度上，公允價值往往出現(xiàn)在實際交易不足的前提下，估值以活躍市場的報價為依據(jù)。

2在財務(wù)會計中使用公允價值的意義

2.1標(biāo)志會計理論的轉(zhuǎn)變。在財務(wù)會計中使用公允價值表明，中國的會計理論從原來的原收益表觀轉(zhuǎn)變?yōu)橘Y產(chǎn)負(fù)責(zé)表觀。在會計理論中，通常有兩種資產(chǎn)，管理和收入。過去人們往往更注重企業(yè)的收入，大多數(shù)人支持收入的觀點。在此基礎(chǔ)上，一些經(jīng)濟(jì)學(xué)家認(rèn)為，會計應(yīng)正確衡量各企業(yè)的價值，每個企業(yè)的價值需要考慮企業(yè)的未來收支，公允價值基于此基礎(chǔ)。這個概念就是表達(dá)對歷史成本限制的批判，本質(zhì)上是會計理論的變化。2.2標(biāo)志中國會計國際化。在我們的會計準(zhǔn)則中，明確規(guī)定了可以用于公允價值計量和核算，并使用公允價值計量表明，標(biāo)志著中國的會計國際化。在我國使用公允價值一方面意味著我們從傳統(tǒng)歷史成本變化到公允價值計量模式的衡量和會計模式，多元化的歷史成本，另一方面意味著中國的會計和國際會計準(zhǔn)則。以往中國會計與國際會計準(zhǔn)則的主要因素是中國唯一使用歷史成本計量和會計核算的財務(wù)事項，不使用其他模式進(jìn)行經(jīng)濟(jì)計量和會計核算。2.3側(cè)面反映市場環(huán)境日益改善。在財務(wù)會計中，以公允價值計量且計量的前提是要有一個積極的市場環(huán)境。如果市場交易部門活躍，則公允價值在財務(wù)會計中無法計量和計量。在我國的會計準(zhǔn)則中對使用公允價值計量范圍做了具體規(guī)定，在一定程度上反映了中國的市場環(huán)境完善，市場交易環(huán)境活躍，所以才可以對部分事宜采用公允價值進(jìn)行計量和核算。

3公允價值在財務(wù)會計中的正確運(yùn)用

3.1正確的評估公允價值。根據(jù)公允價值的定義，公允價值是雙方根據(jù)市場價格完成交易的價格。根據(jù)國際會計準(zhǔn)則，公允價值評估步驟如下：首先，如果活躍的資產(chǎn)市場或負(fù)債價值，可以直接用于資產(chǎn)或負(fù)債的活躍市場價值，因此公允價值可以直接從活躍的市場；第二，如果沒有活躍的資產(chǎn)市場或負(fù)責(zé)人直接使用活躍價值和類似資產(chǎn)或負(fù)責(zé)市場的價值，在相應(yīng)的調(diào)整中，因此公允價值可以直接從活躍市場調(diào)整中獲得；第三，如果沒有活躍的市場，可以使用成本法和收入法估算公允價值，成本法是指根據(jù)資產(chǎn)公允價值的調(diào)整估計或當(dāng)期成本或重置成本考慮資產(chǎn)或負(fù)債，負(fù)債，收益是指使用資產(chǎn)估算未來收益的資產(chǎn)公允價值。3.2正確理解和在財務(wù)會計中使用公允價值。在確保公允價值的正確金額時，公允價值可以在財務(wù)會計中進(jìn)行計量和計量。在財務(wù)會計中，在衡量和計算公允價值的過程中，公允價值不能用于操縱企業(yè)的利潤。與國際會計準(zhǔn)則相比，中國在使用公允價值時更加謹(jǐn)慎。在會計準(zhǔn)則中，明確了公允價值使用范圍。在房地產(chǎn)投資方面，房地產(chǎn)只在市場環(huán)境中活躍，企業(yè)可以輕松從房地產(chǎn)市場交易環(huán)境投資房地產(chǎn)市場價值，采用公允價值計量和會計處理房地產(chǎn)投資。

會計計量基準(zhǔn)包括以歷史成本為計量基準(zhǔn)和以公允價值為計量基準(zhǔn)。歷史成本通常反映的是資產(chǎn)或者負(fù)債過去的價值，一直都是會計界的主流，但其提供的會計信息不能評估現(xiàn)在、預(yù)測未來，隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的發(fā)展，歷史成本會計逐漸成為會計界發(fā)展的障礙。公允價值會計，是指以市場價值或未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為資產(chǎn)和負(fù)債的主要計量屬性的會計模式。在以公允價值為計量基準(zhǔn)下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計量。公允價值會計是以當(dāng)前的市場交易價格為基準(zhǔn)，更接近資產(chǎn)和負(fù)債的真實價值，從而能夠正確反映當(dāng)前企業(yè)財務(wù)狀況，引導(dǎo)投資者做出正確的經(jīng)濟(jì)決策。然而公允價值會計并非完美無暇，下文將分析公允價值會計的利與弊。

一、公允價值的定義

FASB在《財務(wù)會計準(zhǔn)則公告第157號——公允價值計量》指出：公允價值是“市場參與者在計量日的有序交易中，假設(shè)將一項資產(chǎn)出售可收到或?qū)⒁豁椮?fù)債轉(zhuǎn)讓應(yīng)支付的價格”，IASB則將公允價值定義為“在公平交易中，熟悉情況的當(dāng)事人自愿據(jù)以進(jìn)行資產(chǎn)交換或負(fù)債清償?shù)慕痤~”。

我國會計準(zhǔn)則中公允價值的定義是在IASB的基礎(chǔ)上添加了“在公平交易中，交易雙方應(yīng)當(dāng)是持續(xù)經(jīng)營企業(yè)，不打算或需要進(jìn)行清算、重大縮減經(jīng)營規(guī)模，或在不利條件下進(jìn)行交易”的補(bǔ)充。新會計準(zhǔn)則指出，公允價值應(yīng)具備的三個條件：（1）信息公開；（2）雙方自愿；（3）對資產(chǎn)或負(fù)債進(jìn)行公平交易。由此可見公允價值既可以是基于事實性交易的真實市價，也可以是基于假設(shè)性交易的虛擬價格。

二、公允價值會計的優(yōu)點

支持者認(rèn)為，公允價值會計提高財務(wù)信息的相關(guān)性，使會計信息更能反映金融資產(chǎn)和負(fù)債的真實價值。

摘要：公允價值作為衍生金融工具計量標(biāo)準(zhǔn)已經(jīng)得到會計界的廣泛認(rèn)可。但是公允價值有著廣泛的外延，具體采取什么樣的標(biāo)準(zhǔn)還沒有統(tǒng)一的認(rèn)識。本文針對這一問題提出了自己的一些想法。同時，根據(jù)我國的國情認(rèn)為待到相關(guān)市場與機(jī)制進(jìn)一步完善時，全面引入公允價值計量模式。

關(guān)鍵詞：計量屬性；公允價值；現(xiàn)行市價；估價計量

在衍生金融市場高速發(fā)展的今天，關(guān)于衍生金融工具計量標(biāo)準(zhǔn)一直是會計界所關(guān)心的問題。通過一段時間的研究，以FASB與IASC為首的國際會計界認(rèn)為公允價值是衍生金融工具計量標(biāo)準(zhǔn)的最佳選擇。（FAS133《衍生工具和套期活動的會計處理》中明確指出：公允價值是計量金融工具的最佳屬性，對于衍生工具而言，公允價值是唯一相關(guān)的計量屬性。

以公允價值作為衍生金融工具計量標(biāo)準(zhǔn)，那么公允價值又如何確認(rèn)呢？從定義上，公允價值是指在公平交易中，交易雙方在熟悉情況并自愿的基礎(chǔ)上進(jìn)行資產(chǎn)交換或負(fù)責(zé)結(jié)算的金融。FASB進(jìn)一步指出，活躍市場中的公開市場報價是公允價值的最好證據(jù)。但是，筆者認(rèn)為公允價值的概念比較抽象，有著廣泛的外延。因此，簡單地將公允價值歸結(jié)為在活躍市場中的公開市場報價是不合理也是不正確的。只要在熟悉情況并自愿的基礎(chǔ)上，在交易的雙方同意下歷史成本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價、可變現(xiàn)凈值和未來現(xiàn)金流量貼現(xiàn)等，其中的任何一個都可以在交易中作為公允價值的具體表現(xiàn)。因此，相關(guān)報表編制者通過計量價格的選擇來操縱公允價值信息，使公允價值的可靠性大大降低。那么在現(xiàn)實的經(jīng)濟(jì)活動中我們將采取哪種模式作為現(xiàn)實公允價值的計量模式？采取什么樣的方式來提高公允價值的可靠性與可操作性呢？

公允價值定義的前提是假定企業(yè)處于持續(xù)經(jīng)營狀態(tài)，不打算或不需要清算，不打算大幅度削減其經(jīng)營規(guī)模，或以不利的條件從事交易。如果交易對象存在于一個交易活躍、信息傳遞迅速、監(jiān)管機(jī)制健全的市場上，那么現(xiàn)行市價反映了所有公開的信息。現(xiàn)行市價就是公允價值的具體體現(xiàn)。雖然衍生金融工具的交易價值變化頻繁，同一品種衍生金融產(chǎn)品在不同的時間有不同的價格，但其價格是圍繞其公允價值上下波動的。總體上它們是趨于一致的。但是，在高度發(fā)達(dá)的市場經(jīng)濟(jì)中現(xiàn)行市價作為公允價值并不是完美無缺的。我們可以通過一些非技術(shù)性手段利用市場的弊端（根據(jù)經(jīng)濟(jì)學(xué)的供給與需求關(guān)系原理，我們可以通過控制衍生金融產(chǎn)品的需求量與供給量達(dá)到控制衍生金融產(chǎn)品價格）使衍生金融產(chǎn)。品的價格背離公允價值。隨著金融市場的發(fā)達(dá)與衍生金融工具估價計量技術(shù)的發(fā)展，特別是市場價格不能獲得時，估價計量公允價值將發(fā)揮更廣泛的作用（估價技術(shù)參考類似資產(chǎn)與負(fù)債的價格或者其它的估價模型）。在存在一個高度發(fā)達(dá)的證券市場中；有一個合理的計價模型；相關(guān)數(shù)據(jù)來自發(fā)達(dá)的證券市場且可以得到可靠地認(rèn)證。這些將使估價的可靠性達(dá)到可以公允地表達(dá)財務(wù)報表內(nèi)容的程度。也可以避免在以現(xiàn)行市價作為公允價值時，通過一些非技術(shù)性手段達(dá)到操縱公允價值的目的，從而影響財務(wù)信息的可靠性。隨著市場經(jīng)濟(jì)的不斷成熟和信息技術(shù)的不斷創(chuàng)新（尤其是電腦技術(shù)的運(yùn)用），相關(guān)的信息資料可以容易、可靠、完整地得到。根據(jù)當(dāng)前形勢的發(fā)展，估價計量公允價值將成為一種趨勢。所以，我們應(yīng)從以下幾點做好準(zhǔn)備：（1）繼續(xù)建設(shè)與完善我國的證券市場。（2）健全與完善監(jiān)管機(jī)構(gòu)與機(jī)制。（3）建立專門機(jī)構(gòu)對證券市場與相關(guān)數(shù)據(jù)進(jìn)行評估。（4）建立完善計算機(jī)網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)，運(yùn)用計算機(jī)技術(shù)建立數(shù)據(jù)庫，加強(qiáng)數(shù)據(jù)的管理。（5）加快計價模型的研究，根據(jù)現(xiàn)實情況對計價模型的前提條件進(jìn)行調(diào)整使其假定性更加合理以及被計量的金融工具所隱含的變量更符合使用模型的條件，提高計價模型的可操作性。

對于部分處于市場缺乏活躍性，同時又不存在來自機(jī)構(gòu)或者來自模型的估價或者交易規(guī)模較小的衍生金融工具，其公允價值就不能得到可靠地計量。在這種情況下或者在現(xiàn)行市價無法取得的情況下，如何確定衍生金融工具的公允價值呢？研究這一問題，對我國無疑有更為現(xiàn)實的意義。一方面，隨著我國成功加入WTO，根據(jù)相關(guān)協(xié)議我國的金融管制將逐步放松（比如人民幣可自由兌換、外國金融機(jī)構(gòu)在我國擴(kuò)大業(yè)務(wù)范圍等）。另一方面，隨著世界經(jīng)濟(jì)一體化的發(fā)展經(jīng)濟(jì)危機(jī)破壞力大大增強(qiáng)金融機(jī)構(gòu)及至跨國企業(yè)集團(tuán)防范、分散金融風(fēng)險的需要不斷加強(qiáng)，衍生金融工具交易將在我國的金融市場上占據(jù)重要地位；最后，衍生金融工具的發(fā)展是一個漸進(jìn)的過程，它的實現(xiàn)完全取決于市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的程度，我國的金融市場存在著大量的問題，這些問題的解決也不是一蹴而就的。因此，我們不能不顧我國的特殊環(huán)境，簡單地模仿發(fā)達(dá)國家的模式。

一、資產(chǎn)減值會計的計量基礎(chǔ)

從理論上講，當(dāng)企業(yè)所有的資產(chǎn)發(fā)生減值時，都應(yīng)當(dāng)計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，但是我國現(xiàn)行會計準(zhǔn)則中，提取資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的資產(chǎn)范圍包括存貨、長期股權(quán)投資、采用成本模式計量的投資性房地產(chǎn)、固定資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、商譽(yù)、探明石油天然氣礦區(qū)權(quán)益和井及相關(guān)設(shè)施等。由此可見，提取資產(chǎn)減值的主要為非流動資產(chǎn)。在這里可考慮，提取資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的關(guān)鍵是如何確定可收回金額。按照企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定，要估計資產(chǎn)的可收回金額，就需要同時估計資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用的余額以及資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，在此基礎(chǔ)上按照下列原則判定是否需要計提以及計算應(yīng)當(dāng)計提多少資產(chǎn)減值準(zhǔn)備：第一，只要上述兩者之一的價值大于資產(chǎn)的賬面價值，就不需要提取資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；第二，若資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值估計不太可靠時，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額作為資產(chǎn)的可收回金額；第三，如果資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用無法估計，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為可收回金額?？梢?，資產(chǎn)減值會計的核心應(yīng)當(dāng)是資產(chǎn)期末公允價值的計算。無論按照現(xiàn)行的市價減去處置費(fèi)用還是按照未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值計算，其實質(zhì)都是計算資產(chǎn)期末的公允價值。按照我國企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定，在估計資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用的凈額時，應(yīng)當(dāng)按照如下順序進(jìn)行：①根據(jù)公平交易中資產(chǎn)的銷售協(xié)議價格減去可直接歸屬于該資產(chǎn)處置費(fèi)用的金額確定的資產(chǎn)公允價值減去處置費(fèi)用的凈額；②在資產(chǎn)不存在銷售協(xié)議但是存在活躍市場的情況下，應(yīng)當(dāng)根據(jù)該資產(chǎn)的市場價格減去處置費(fèi)用后的金額確定；③在既不存在資產(chǎn)銷售協(xié)議又不存在活躍市場的情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以可獲取的最佳信息為基礎(chǔ)來估計公允價值減去資產(chǎn)處置費(fèi)用后的凈額。按照上述要求無法可靠估計資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額的，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為可收回金額?？梢姡Y產(chǎn)減值會計的計量核心，實質(zhì)就是資產(chǎn)公允價值的計量，只不過是分別運(yùn)用了公允價值估計的第一層估計、第二層估計和第三層估計。基于上述分析，筆者認(rèn)為，資產(chǎn)減值會計的計量基礎(chǔ)與公允價值會計的計量基礎(chǔ)從本質(zhì)上講是具有一致性的。

二、資產(chǎn)減值會計計量與公允價值計量的關(guān)系

FASB認(rèn)為，公允價值是熟悉市場情況的平等市場主體自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換和債務(wù)清償?shù)膬r格。要強(qiáng)調(diào)的是：一是不存在非自愿要素，交易雙方應(yīng)當(dāng)是平等的市場主體；二是不存在關(guān)聯(lián)方交易。無論FASB還是IASB都贊同，采用公允價值計量比采用歷史成本計量使得企業(yè)提供的會計信息更具相關(guān)性。資產(chǎn)減值會計計量的實質(zhì)是資產(chǎn)的后續(xù)計量，是對歷史成本的糾正，其計量的基礎(chǔ)也是公允價值計量。那么資產(chǎn)減值會計計量與公允價值計量到底存在哪些關(guān)系呢？1.兩者計量基礎(chǔ)一致。其核心都是對資產(chǎn)公允價值的估計，估計的方法都是運(yùn)用公允價值的三層估計技術(shù)。2.兩者的計算結(jié)果有差異。資產(chǎn)減值的計量是估計的公允價值減去預(yù)計相關(guān)處置費(fèi)用的數(shù)值與資產(chǎn)賬面價值的比較結(jié)果，也就是說資產(chǎn)的期末價值取它們兩者中較小者。可見，資產(chǎn)的公允價值計量不一定等于資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計量，因為公允價值沒有考慮相關(guān)處置費(fèi)用。比如，某項固定資產(chǎn)的期末賬面價值為10萬元，假定以前沒有提取資產(chǎn)價值準(zhǔn)備，期末市場價格為10.5萬元，處置資產(chǎn)的相關(guān)稅費(fèi)為0.8萬元。當(dāng)采用公允價值計量時，資產(chǎn)的期末價值應(yīng)當(dāng)是10.5萬元，而不是賬面價值10萬元。當(dāng)計算減值準(zhǔn)備時，公允價值減去相關(guān)稅費(fèi)后為9.7萬元，低于賬面價值10萬元，所以要提取資產(chǎn)減值準(zhǔn)備0.3萬元。如果采用未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值計算的現(xiàn)值為9.5萬元，由于最后一年的凈現(xiàn)金流量已經(jīng)扣除預(yù)計的資產(chǎn)處置相關(guān)稅費(fèi)，所以此時未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值就等于公允價值?？梢?，資產(chǎn)的期末計量與公允價值計量的結(jié)果是否一致取決于資產(chǎn)減值的計算方法。3.兩者的會計處理有差異。在資產(chǎn)減值會計中當(dāng)公允價值減去預(yù)計資產(chǎn)處置費(fèi)用后的余額小于資產(chǎn)的賬面價值時，表明資產(chǎn)已經(jīng)發(fā)生了減值，此時兩者的差額計入資產(chǎn)減值損失當(dāng)中，計入利潤表。而當(dāng)資產(chǎn)的公允價值減去預(yù)計資產(chǎn)處置費(fèi)用后的余額大于資產(chǎn)的賬面價值時，表明資產(chǎn)沒有發(fā)生減值，就不需要做會計處理?？梢?，資產(chǎn)減值損失是預(yù)計資產(chǎn)減值時對企業(yè)利潤的抵減，資產(chǎn)升值時不予確認(rèn)。4.兩者的會計理念不同。資產(chǎn)減值會計的出發(fā)點是謹(jǐn)慎性原則，其理念是寧愿低估資產(chǎn)也不愿高估資產(chǎn)，其主要目的是謹(jǐn)慎地估計可能實現(xiàn)的利潤，但是對有信號實現(xiàn)的損失要明確予以確認(rèn)。公允價值會計的會計理念是期末資產(chǎn)或者負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照公允價值計量，所以無論資產(chǎn)減值損失還是資產(chǎn)增值的收入都應(yīng)當(dāng)予以確認(rèn)，其出發(fā)點是相關(guān)性原則。從會計信息披露的角度講，資產(chǎn)減值會計傾向于收入費(fèi)用觀，公允價值會計則傾向于資產(chǎn)負(fù)債觀。

三、資產(chǎn)減值會計與公允價值會計的協(xié)調(diào)統(tǒng)一

如前所述，雖然公允價值會計與資產(chǎn)減值會計的會計計量基礎(chǔ)都是公允價值計量，但是它們對計量結(jié)果的會計處理卻是不一樣的。既然公允價值會計的應(yīng)用是為了使會計信息更具相關(guān)性，而資產(chǎn)減值會計的目的是使會計信息更具可靠性，基于同樣計量基礎(chǔ)的公允價值會計與資產(chǎn)減值會計有必要協(xié)調(diào)統(tǒng)一，而不是有兩套不同的計量標(biāo)準(zhǔn)。1.應(yīng)當(dāng)以公允價值計量標(biāo)準(zhǔn)作為資產(chǎn)減值的計量依據(jù)。是否提取資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的判斷依據(jù)是期末資產(chǎn)的賬面價值與可收回金額的比較，而可收回金額則按資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用的凈額與資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之中較高者確定。當(dāng)資產(chǎn)的可收回金額大于資產(chǎn)的賬面價值，在公允價值會計計量的基礎(chǔ)下應(yīng)當(dāng)調(diào)整資產(chǎn)的賬面價值，此時確認(rèn)為未實現(xiàn)的收益，計入利潤表，而在資產(chǎn)減值會計基礎(chǔ)下不做會計處理。當(dāng)資產(chǎn)的賬面價值低于可收回金額時，資產(chǎn)的賬面價值應(yīng)當(dāng)調(diào)整至資產(chǎn)的可收回金額。可見，資產(chǎn)減值會計是公允價值會計的單向行為，更準(zhǔn)確地講是資產(chǎn)后續(xù)計量的減值行為，所以資產(chǎn)減值會計實質(zhì)上是一種不對稱的公允價值計量。這種差異應(yīng)當(dāng)是市場管理者與公司經(jīng)營者之間博弈的結(jié)果。站在市場管理者角度看，因為有證據(jù)表明經(jīng)營者有利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提與轉(zhuǎn)回進(jìn)行盈余管理的嫌疑，所以管理者有必要對資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的提取與轉(zhuǎn)回進(jìn)行規(guī)制。站在經(jīng)營者的角度看，不允許長期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回，在滿足會計信息可靠性的同時，在一定程度上也損失了會計信息的相關(guān)性。所以基于管理者的角度和我國資本市場的實際情況，筆者認(rèn)為，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提其實是對公允價值會計計量的補(bǔ)充，是一種單向的行為。那么在會計改革的總體趨勢是財務(wù)報表的“價值觀”下，如何理解資產(chǎn)減值會計？筆者認(rèn)為，存在活躍市場、公允價值能夠準(zhǔn)確獲得的資產(chǎn)采用公允價值計量，而在不存在活躍市場、公允價值較難獲得時以減值會計進(jìn)行調(diào)整，因為此時管理者沒有證據(jù)表明經(jīng)營者的資產(chǎn)沒有被高估。但就資產(chǎn)減值會計而言，其核心是可收回金額的確定，也就是資產(chǎn)公允價值減去處置費(fèi)用的凈額與資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的確定，兩者都是公允價值的估計。而后者的估計至少涉及兩個核心要素：未來現(xiàn)金流量的估計、以無風(fēng)險利率表示的折現(xiàn)率的確定。這兩個要素都應(yīng)當(dāng)考慮風(fēng)險要素，但是不能重復(fù)考慮。如果未來現(xiàn)金流量的計算已經(jīng)考慮了風(fēng)險要素，那折現(xiàn)率就應(yīng)當(dāng)不再考慮這些要素。當(dāng)然，未來現(xiàn)金流量的估計和折現(xiàn)率的確定都具有很強(qiáng)的主觀性，所以我國會計準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)在會計概念框架內(nèi)對公允價值計量統(tǒng)一進(jìn)行規(guī)范，盡量減少公允價值估計的主觀性。2.公允價值會計計量與資產(chǎn)減值會計計量結(jié)果的會計處理應(yīng)當(dāng)協(xié)調(diào)統(tǒng)一。在公允價值計量的基礎(chǔ)下，當(dāng)期末資產(chǎn)的公允價值大于資產(chǎn)的賬面價值時，調(diào)增資產(chǎn)的賬面價值，其差額計入公允價值變動損益，計入利潤表，反之做相反的會計處理；在資產(chǎn)減值會計計量的基礎(chǔ)下，只有資產(chǎn)的賬面價值低于資產(chǎn)的可收回金額時，其差額計入資產(chǎn)減值損失，期末計入利潤表?？梢娫谄谀┵Y產(chǎn)發(fā)生減值時，如果期末資產(chǎn)的公允價值等于可收回金額，除了其差額計入不同的會計科目，對利潤表的影響是一樣的。因此，資產(chǎn)減值會計實質(zhì)上是公允價值計量會計處理的一個特例，其核心的計量基礎(chǔ)相同。按照IASB和FASB的觀點，當(dāng)前會計的改革方向是會計信息披露傾向資產(chǎn)負(fù)債觀而不是收入費(fèi)用觀，而資產(chǎn)負(fù)債觀的核心思想是企業(yè)的收益應(yīng)當(dāng)是資產(chǎn)的未來經(jīng)濟(jì)流入，當(dāng)資產(chǎn)發(fā)生了減值，也就意味著資產(chǎn)喪失了預(yù)期帶來經(jīng)濟(jì)利益的可能性，所以應(yīng)當(dāng)把發(fā)生減值的部分從資產(chǎn)中剔除；反之當(dāng)資產(chǎn)的價值得以恢復(fù)時，則意味著此部分資產(chǎn)在未來能夠帶來經(jīng)濟(jì)利益的流入，在可靠計量的基礎(chǔ)上應(yīng)當(dāng)將此部分計入資產(chǎn)中，在財務(wù)報表中予以披露。所以筆者認(rèn)為，對長期資產(chǎn)提取的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在以后資產(chǎn)價值升值時不予轉(zhuǎn)回是不合理的，事實上，IASB也是允許將長期資產(chǎn)提取的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備予以轉(zhuǎn)回的。那要如何避免公司管理者利用資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回進(jìn)行盈余管理呢？我們對資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的會計處理稍作變更，就能避免這個問題。對市場不存在活躍市場的長期資產(chǎn)，當(dāng)期末資產(chǎn)的賬面價值高于公允價值時，其差額不計入資產(chǎn)減值損失而記入“資本公積———其他資本公積”科目中，當(dāng)期末資產(chǎn)的賬面價值低于公允價值時，會計處理的方向相反。當(dāng)最終處置資產(chǎn)時，把原來累積提取的資本公積轉(zhuǎn)回，處置價格與資產(chǎn)的賬面價值、累積計提的資本公積、應(yīng)交的相關(guān)稅費(fèi)的差額計入損益。這樣的會計處理，很好地避免了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回會提供盈余管理空間的問題，又避免了資產(chǎn)減值會計只是公允價值會計的一種單向行為，兩者很好地統(tǒng)一起來了。當(dāng)然對資產(chǎn)減值計入的資本公積應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表中單獨予以披露和說明。事實上，這種思想在我國會計準(zhǔn)則中已經(jīng)有所體現(xiàn)，比如當(dāng)可供出售金融資產(chǎn)期末的賬面價值高于市場的公允價值時，其差額是計入資本公積的，處置資產(chǎn)時再把原來計提的資本公積轉(zhuǎn)回。3.公允價值會計與資產(chǎn)減值會計的目的應(yīng)當(dāng)協(xié)調(diào)統(tǒng)一。公允價值會計的主要出發(fā)點是使資產(chǎn)更符合資產(chǎn)的定義，從而企業(yè)披露的會計信息更具相關(guān)性。而資產(chǎn)減值會計的出發(fā)點是資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)?shù)扔谖磥憩F(xiàn)金流量的現(xiàn)值，只有資產(chǎn)的價格等于或者高于資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值時，資產(chǎn)才是真正的資產(chǎn)。從會計學(xué)的角度看，就是不應(yīng)當(dāng)高估資產(chǎn)，凡是無法可靠計量的資產(chǎn)都不應(yīng)當(dāng)計入資產(chǎn)當(dāng)中，從而企業(yè)披露的會計信息更具可靠性?？梢姽蕛r值會計的目的是強(qiáng)調(diào)信息的相關(guān)性，而資產(chǎn)減值會計的目的是強(qiáng)調(diào)信息的可靠性。這種會計理念的分離導(dǎo)致資產(chǎn)減值會計只是公允價值會計的單向行為，它只計量資產(chǎn)減值行為，而不計量資產(chǎn)增值行為。所以筆者認(rèn)為，長期資產(chǎn)計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不允許轉(zhuǎn)回與FASB所提倡的會計信息的相關(guān)性思想是背道而馳的，IASB就認(rèn)為允許長期資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回將使提供的會計信息更為有用，更具相關(guān)性。

摘要：公允價值也稱之為公允市價或公允價格。其主要是雙方在公平、公正、公開的條件下明確的相關(guān)價格。公允價值計量是參照公平交易原則，由雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)囊环N金額計量方式。雖然公允價值必須公平交易，但若無法證明交易存在不公正性，其市場交易價格也稱為公允價值。但計量價值并不是市場上所達(dá)成的，且其主觀價值判斷有失公正，那么其不能視為公允價值，所以其價值信息必須具備可比性和有效性。本文首先闡述了公允價值的概念和企業(yè)會計準(zhǔn)則引入公允價值的重要性，其次分析了公允價值在企業(yè)會計準(zhǔn)則運(yùn)用中存在的問題，最后根據(jù)問題提出相應(yīng)的解決措施。

關(guān)鍵詞：公允價值；企業(yè)會計準(zhǔn)則；運(yùn)用

隨著世界經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，我國經(jīng)濟(jì)也隨之迎來機(jī)遇和危險。企業(yè)會計準(zhǔn)則引入公允價值能夠全面提高企業(yè)會計信息質(zhì)量，避免潛在風(fēng)險的發(fā)生。企業(yè)會計準(zhǔn)則引入公允價值，不論是對企業(yè)經(jīng)營活動，還是對企業(yè)會計信息都起到了極其重要的作用。然而，公允價值在企業(yè)會計核算應(yīng)用過程中仍然存在一些不足和問題，影響和阻礙了公允價值實際作用的充分發(fā)揮，局限了企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營與發(fā)展。

一、公允價值概述

1.內(nèi)涵公允價值就是指在交易基礎(chǔ)上，交易物品或有價值的物品受到商品市場公共認(rèn)可的價格，又被稱之為公允價格或公允市價。公允價值所對應(yīng)的不但是當(dāng)前的市場經(jīng)濟(jì)，還對應(yīng)著未來的市場經(jīng)濟(jì)變化情況。首先，公允價值是建立在公平交易下的，代表交易雙方的共同意志；其次，在購買或消費(fèi)記錄當(dāng)中需要準(zhǔn)確記錄。要確定一個交易物品的公允價值，必須應(yīng)用到會計人員的職業(yè)判斷，但是一般來說通常是由專業(yè)機(jī)構(gòu)對該交易物品進(jìn)行價值評估。公允價值的形成是有條件限制的，主要為以下幾點：首先是交易信息公開、透明，其次是雙方對交易物品熟知。公允價值牽涉到交易雙方的利益，因此公允價值的應(yīng)用應(yīng)該是在交易雙方處于一個平等地位下開展會計計算或者企業(yè)合并等交易行為，交易雙方對本次交易必須是自愿，如果交易雙方地位不對等或者非自愿，則不能形成公允價值，而是資產(chǎn)或負(fù)債。2.特征公允價值的特征分別為交易自愿、條件公平、價格共識，以及信息對稱。公允價值在新會計準(zhǔn)則當(dāng)中被定義為一個計量屬性。除此之外，公新會計準(zhǔn)則當(dāng)中還包括現(xiàn)值、歷史成本、可變現(xiàn)凈值以及重置成本這四個計量屬性。在企業(yè)會計計算當(dāng)中，公允價值的特征決定其作用與地位。在交易過程中，公允價值由于具備公平公正的特征，因此成為交易時企業(yè)會計計算中的重要組成部分。在企業(yè)現(xiàn)實盈利當(dāng)中，在計算企業(yè)盈利時需要充分應(yīng)用到公允價值，一旦公允價值發(fā)生變化，企業(yè)就會隨之出現(xiàn)獲利或虧損情況，反映出企業(yè)的經(jīng)濟(jì)變化情況。公允價值具備虛擬性與真實性，原因在于公允價值在價格計算時是以市場價格作為基準(zhǔn)，會隨著市場價格的變化而發(fā)生相應(yīng)的變動。一般來說，市場變化屬于一種現(xiàn)實生活中的變化，因此公允價值具有真實性。公允價值也兼具主觀性與客觀性，客觀性主要是公允價值的內(nèi)涵表明公允價值具有公平性，且公允價值的變化是隨著市場經(jīng)濟(jì)變化而變化，不會受到人為因素等方面的干擾，因此可以確定其客觀性。但是在交易過程中公允價值受限于交易雙方，如果雙方皆人為這一場交易屬于公平、公正、價格合適的交易，則屬于主觀改變公允價值，因此公允價值又具有主觀性。另外，公允價值還兼具靜態(tài)性與動態(tài)性。動態(tài)性表現(xiàn)為公允價值會隨著市場經(jīng)濟(jì)變化而發(fā)生相應(yīng)的變化；靜態(tài)性則表現(xiàn)在將公允價值應(yīng)用在會計計算當(dāng)中，或者將其應(yīng)用于財務(wù)報表中。

二、公允價值計量模式的應(yīng)用必要性

現(xiàn)代資本市場是建立在信息披露的基礎(chǔ)之上的,具有可靠性和相關(guān)性的會計信息是資本市場健康、有序發(fā)展的必要條件。只有既具可靠性,又具有相關(guān)性的會計信息才能真正起到維護(hù)投資者、債權(quán)人和社會公眾利益的作用,從而有利的促進(jìn)資本市場健康和穩(wěn)定發(fā)展。

歷史成本計量屬性因為具有“可驗證”和“可靠性”,在過去的很長一段時間占據(jù)了會計計量的統(tǒng)治地位?，F(xiàn)代資本市場迅速發(fā)展到今天，特別是隨著金融衍生工具的出現(xiàn)和發(fā)展，金融衍生工具由于其具有的沒有成本或初始成本很低的特性，而歷史成本只能反映資產(chǎn)或負(fù)債的過去價值,沿用歷史成本已經(jīng)無法對金融衍生工具等進(jìn)行有效的計量，也難于揭示金融衍生工具等存在的實質(zhì)風(fēng)險。另一方面，市場價格波動性隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展也越來越大，資產(chǎn)價格越來越受到市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境的影響，而不是單純的受到資產(chǎn)歷史成本影響。因此，以歷史成本計量為基礎(chǔ)生成的會計信息在現(xiàn)代資本市場中越來越難以滿足會計信息使用者決策的需要，其有用性（相關(guān)性）受到了極大影響。單純地追求會計信息的可靠性而只依賴于歷史成本計量大大降低了會計信息的有用性，會計計量方法需要有效的突破原有的傳統(tǒng)計量模式，公允價值計量應(yīng)勢產(chǎn)生并在上世紀(jì)90年代及本世紀(jì)初得到了重大發(fā)展。

公允價值是公平交易條件下,熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或負(fù)債清償?shù)慕痤~。公允價值計量反映的是資產(chǎn)、負(fù)債的現(xiàn)時真實價值，這正是投資者、債權(quán)人和社會公眾所關(guān)心的,是做出重要決策的主要依據(jù)。公允價值會計目前已成為國際會計的主流趨向。

年2月15日，我國財政部了包括1項基本準(zhǔn)則和38項具體準(zhǔn)則在內(nèi)的新的一整套企業(yè)會計準(zhǔn)則體系（以下簡稱“新會計準(zhǔn)則”）。在新會計準(zhǔn)則的基本準(zhǔn)則中，確定了會計計量五種基本屬性：歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、和公允價值。在新會計準(zhǔn)則中的金融工具確認(rèn)與計量、資產(chǎn)減值、投資性房地產(chǎn)、企業(yè)合并、非貨幣性交易、債務(wù)重組、股份支付、生物資產(chǎn)等16個具體會計準(zhǔn)則中，采用了公允價值計量的相關(guān)確認(rèn)方式。

一、公允價值的定義

公允價值，是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。在公平交易中，交易雙方應(yīng)當(dāng)是持續(xù)經(jīng)營的企業(yè)，不打算或不需要進(jìn)行清算、重大縮減經(jīng)營規(guī)模，或在不利條件下仍進(jìn)行交易類型的。

摘要：會計的核心是計量，經(jīng)濟(jì)發(fā)展對會計計量提出了新的要求。我國公允價值的研究起步較晚，自我國2006年頒布了《新企業(yè)會計準(zhǔn)則》至今，公允價值計量逐步展現(xiàn)了相對于歷史成本計量的優(yōu)勢，公允價值計量替代歷史成本計量是會計發(fā)展的必然趨勢，而新標(biāo)準(zhǔn)的實施也標(biāo)志著公允價值計量在我國進(jìn)入了會計實踐和應(yīng)用階段，但國際上對公允價值的爭議一直存在。本文通過分析我國目前公允價值在會計準(zhǔn)則應(yīng)用中存在的問題，并結(jié)合筆者多年工作經(jīng)驗，提出進(jìn)一步完善公允價值在會計準(zhǔn)則的應(yīng)用對策和建議，對我國會計制度的完善，改善會計信息質(zhì)量具有一定的現(xiàn)實意義。

關(guān)鍵詞：公允價值；會計準(zhǔn)則

1公允價值的理論概述

1.1公允價值的概念。公允價值是指在公平的市場交易中，出售一項資產(chǎn)所收到的價格或轉(zhuǎn)移一項負(fù)債所得到的價格。我國把公允價值定義為：“按照公平交易的資產(chǎn)與負(fù)債，交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或負(fù)債清償?shù)慕痤~計量。”通過公允價值的論述可以看出交易需要假定多層限制條件。1.2公允價值的特征。作為會計計量的屬性，公允價值具有公允性、相關(guān)性、動態(tài)現(xiàn)實性、估計判斷性的特征。其中，公允性是核心是公允價值計量的基本要求，交易雙方自愿參加且熟悉交易標(biāo)的，買賣價格公平。會計信息的有用程度由相關(guān)性決定，公允價值因為能夠真實反映企業(yè)財務(wù)狀況和盈利能力，反映動態(tài)的市場價格，為報表使用者進(jìn)行決策提供更真實有效的數(shù)據(jù)而備受關(guān)注。

2公允價值在我國會計準(zhǔn)則應(yīng)用中存在的問題

我國的公允價值計量的相關(guān)研究和應(yīng)用起步比較晚，公允價值在我國經(jīng)歷了提倡、回避、發(fā)展三個階段，我國也曾經(jīng)取消過公允價值計量。目前，公允價值計量已經(jīng)取得了廣泛的認(rèn)可，但我國公允價值計量在具體應(yīng)用中也存在一些問題。有些問題可以通過會計制度的改革而得到改善，但有些問題在短期內(nèi)還無法得到完善，具體問題主要表現(xiàn)在以下幾個方面。2.1我國的市場環(huán)境還不夠成熟。我國改革開放30多年，基本上已經(jīng)建立了社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制，但資產(chǎn)交易要素市場發(fā)展滯后，市場欠缺充分的競爭。我國企業(yè)性質(zhì)和隸屬關(guān)系比較復(fù)雜，公平公正的市場機(jī)制不夠健全，而這些都是公允價值計量應(yīng)用的基本條件。2.2我國公允價值應(yīng)用成本比較高。公允價值計量相對于歷史成本計量需要投入更多的資金成本，耗費(fèi)人力物力，部分企業(yè)管理層沒有認(rèn)識到公允價值對于企業(yè)未來發(fā)展的重要意義，對企業(yè)缺乏長遠(yuǎn)的規(guī)劃，只顧眼前利益，所以對公允價值的采用缺乏積極性。2.3公允價值存在可靠性的問題。公允價值在應(yīng)用過程中會受到主觀因素的影響，盡管公允價值計量已經(jīng)在經(jīng)濟(jì)界達(dá)成共識，企業(yè)未來對于公允價值計量的應(yīng)用也是必然趨勢，但公允價值依然有著主觀預(yù)測誤差和缺乏公允價值計量鑒定而導(dǎo)致故意錯誤的兩大缺陷。從我國目前的市場環(huán)境來看，取法可靠的信息來源，無法保證公允價值的評估和驗證的可靠性。由于公允價值主要依賴會計人員的評估能力和執(zhí)業(yè)操守，我國的會計人員的整體素質(zhì)和管理水平還達(dá)不到要求。盡管存在活躍的市場交易，但由于隨意性比較大，我國相關(guān)制度尚不完善，沒有統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，加之會計誠信的問題，會計造假問題屢禁不止，人為操控而導(dǎo)致的金融市場波動屢見不鮮，嚴(yán)重影響投資者的投資判斷和投資決策，也影響了我國金融市場的健康發(fā)展。2.4缺乏內(nèi)部控制和外部監(jiān)管。目前我國的經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)決定了我國企業(yè)性質(zhì)的多元化，企業(yè)規(guī)模差距較大，企業(yè)管理者的水平參差不齊，相當(dāng)一部分企業(yè)的監(jiān)督機(jī)制不健全。內(nèi)部審計人員對于虛假會計信息的監(jiān)管不力，與違規(guī)而帶來的收益相比，違規(guī)成本過低，懲罰力度不夠，不足以形成有效的控制和監(jiān)督，對我國金融市場產(chǎn)生了嚴(yán)重的負(fù)面影響。

[摘要]財政部2006年相繼頒布了新企業(yè)會計準(zhǔn)則和應(yīng)用指南,其中公允價值的運(yùn)用可謂是最為引人注目的方面。本文首先論述了公允價值的涵義，并簡單回顧了公允價值在我國會計中的運(yùn)用，進(jìn)而闡述公允價值在新企業(yè)會計準(zhǔn)則中的運(yùn)用，最后提出了公允價值在我國運(yùn)用需要注意的幾個問題。

[關(guān)鍵詞]企業(yè)會計準(zhǔn)則公允價值運(yùn)用

我國財政部于2006年2月了包括1項基本準(zhǔn)則和38項具體準(zhǔn)則的新會計準(zhǔn)則體系,并規(guī)定于2007年1月1日起首先在上市公司實施。新會計準(zhǔn)則在諸多方面實現(xiàn)了新的突破,其中公允價值的引入更是吸引了許多業(yè)內(nèi)人士討論與分析，這也是新會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則接軌的最大變化。

一、公允價值的涵義

新《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》中對公允價值的定義是:“在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~?！?/p>

按照國際會計準(zhǔn)則的定義，公允價值是指熟悉情況并自愿的雙方，在公平交易的基礎(chǔ)上進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)結(jié)算的金額。如果金融工具在活躍和流動的市場上交易，其標(biāo)明的市價（需經(jīng)實際交易發(fā)生的交易費(fèi)用調(diào)整）提供了公允價值的最好依據(jù)。