導(dǎo)語：構(gòu)建企業(yè)會(huì)計(jì)樣式的思索一文來源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點(diǎn)，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

一、引言

會(huì)計(jì)模式是對(duì)一定社會(huì)環(huán)境下會(huì)計(jì)活動(dòng)的各種要素按照一定邏輯進(jìn)行綜合描述、反映其各種要素基本特征和本質(zhì)聯(lián)系的有機(jī)整體。

會(huì)計(jì)模式的構(gòu)成要素大致可以分為以下五個(gè)方面：

·會(huì)計(jì)模式導(dǎo)向——特定國家環(huán)境對(duì)會(huì)計(jì)在社會(huì)經(jīng)濟(jì)中所發(fā)揮作用的基本要求，即會(huì)計(jì)模式所代表的價(jià)值取向。

·會(huì)計(jì)規(guī)范——會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)人員開展會(huì)計(jì)工作中必須遵守的行為標(biāo)準(zhǔn)，包括會(huì)計(jì)法規(guī)、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)職業(yè)道德等若干層次。

·會(huì)計(jì)管理體制——特定國家組織和管理會(huì)計(jì)事務(wù)的方式、形式以及制度的總和。一個(gè)國家會(huì)計(jì)管理體制的結(jié)構(gòu)和運(yùn)行方式與該國家的經(jīng)濟(jì)體制有直接關(guān)系。

·企業(yè)會(huì)計(jì)模式——企業(yè)在國家會(huì)計(jì)規(guī)范指導(dǎo)下，通過設(shè)置會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)程序、選拔和聘用會(huì)計(jì)人員、確定和使用會(huì)計(jì)方法、從事會(huì)計(jì)工作、提供會(huì)計(jì)信息、開展會(huì)計(jì)管理而形成的企業(yè)會(huì)計(jì)工作體系。

·會(huì)計(jì)人才管理體系——為了保證會(huì)計(jì)人才的合理使用和有序流動(dòng)而建立的會(huì)計(jì)人才評(píng)價(jià)、選拔任用和培養(yǎng)體系。

在上述構(gòu)成會(huì)計(jì)模式的各個(gè)要素中．會(huì)計(jì)模式導(dǎo)向是最基本的要素，處于最高層次，在很大程度上決定了會(huì)計(jì)模式的基本運(yùn)行走向。會(huì)計(jì)規(guī)范在會(huì)計(jì)模式中居于承上啟下的位置，它應(yīng)該在反映會(huì)計(jì)模式導(dǎo)向的前投下，對(duì)會(huì)計(jì)管理體制和企業(yè)會(huì)計(jì)模式進(jìn)行指導(dǎo)和約束，從而保證會(huì)計(jì)信息的公正性和相關(guān)性。會(huì)計(jì)管理體制是會(huì)計(jì)工作得以正常運(yùn)行的組織保證。一般地說，會(huì)計(jì)模式導(dǎo)向?qū)?huì)計(jì)管理體制有總括的制約作用；會(huì)計(jì)規(guī)范對(duì)管理體制產(chǎn)生具體的指導(dǎo)作用；與此同時(shí)，各種環(huán)境因素對(duì)會(huì)計(jì)管理體制的形成和運(yùn)行方式也會(huì)有明顯的影響。企業(yè)會(huì)計(jì)模式是會(huì)計(jì)模式中涉及實(shí)務(wù)最多的因素，它本身包含若干個(gè)子系統(tǒng)。而且由于這個(gè)因素與會(huì)計(jì)實(shí)踐密切相關(guān)，所以也是最活躍的因素。會(huì)計(jì)入才管理體系是按照會(huì)計(jì)管理體制的要求建立和逐步發(fā)展的，人才體系的整體素質(zhì)和水平會(huì)受到前述諸要素的綜合影響，但是也會(huì)在一定程度上對(duì)其它要素產(chǎn)生制約或促進(jìn)作用。

企業(yè)會(huì)計(jì)模式必須服從于國家會(huì)計(jì)模式導(dǎo)向，必須在國家會(huì)計(jì)規(guī)范許可的范圍內(nèi)制定本企業(yè)的會(huì)計(jì)規(guī)章制度、選擇企業(yè)會(huì)計(jì)政策、并依據(jù)國家對(duì)會(huì)計(jì)人員的要求考核和評(píng)聘會(huì)計(jì)人員等。因此可以說，企業(yè)會(huì)計(jì)模式是國家會(huì)計(jì)模式在本企業(yè)范圍內(nèi)的具體體現(xiàn)。

二、經(jīng)濟(jì)環(huán)境及其對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)模式的影響

會(huì)計(jì)作為管理科學(xué)的一個(gè)分支，它必然處于一定的社舍經(jīng)濟(jì)環(huán)境之中。一般地說，會(huì)計(jì)的社會(huì)環(huán)境是指對(duì)會(huì)計(jì)工作產(chǎn)生直接和間接影響的各種因素的總和。在這些因素中，國家的政治制度及經(jīng)濟(jì)體制、企業(yè)的管理水平和企業(yè)外部對(duì)會(huì)計(jì)工作的要求分別在不同層次上對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)模式產(chǎn)生影響。在這里，我們僅討論與企業(yè)會(huì)計(jì)活動(dòng)關(guān)系最密切的經(jīng)濟(jì)因素，包括經(jīng)濟(jì)制度、經(jīng)濟(jì)模式和經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平等。

1．經(jīng)濟(jì)制度

目前中國處于社會(huì)主義初級(jí)階段?！肮兄茷橹黧w、多種所有制共同發(fā)展是這個(gè)階段的一項(xiàng)基本經(jīng)濟(jì)制度[l]”。這種經(jīng)濟(jì)制度的基本目的是社會(huì)根本利益的最大化，從而達(dá)到社會(huì)全體成員的共同富裕。為了實(shí)現(xiàn)這個(gè)目的，技求企業(yè)會(huì)計(jì)模式的建立與運(yùn)行必須與現(xiàn)階段的經(jīng)濟(jì)制度相匹配，應(yīng)該以占國民經(jīng)濟(jì)主體地位的生產(chǎn)資科公有制為依據(jù)，在實(shí)現(xiàn)所有者權(quán)益保旺地化的同時(shí)兼顧社會(huì)效益。

在這種經(jīng)濟(jì)制度下，政府既是社會(huì)管理者，又是國有企業(yè)所有權(quán)的機(jī)構(gòu)。政府的這種雙重身份對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)模式的要求體現(xiàn)在三個(gè)方面：首先，政府作為宏觀經(jīng)濟(jì)擁控者．需要來自基層企業(yè)的會(huì)計(jì)信息作為制訂和實(shí)施宏觀經(jīng)濟(jì)政策的基礎(chǔ)和依據(jù)；其次，政府作為社會(huì)管理者，力求通過去計(jì)實(shí)現(xiàn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)資源的合理配置、績效衡量、引導(dǎo)和利益分配等管理職能；第三，政府作為企業(yè)所有者，還需要對(duì)過企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表了解企業(yè)的經(jīng)營成果和財(cái)務(wù)狀況，特別是國有資產(chǎn)的保值和增值情況。

鑒于我國現(xiàn)階段的經(jīng)濟(jì)制度及其對(duì)會(huì)計(jì)的要求，中國只能實(shí)行以宏觀利益導(dǎo)向?yàn)橹鞯臅?huì)計(jì)模式。對(duì)于企業(yè)來說，在制定和實(shí)施企業(yè)會(huì)計(jì)模式時(shí)，必須考慮企業(yè)的規(guī)定和制度是否符合國家政策的要求，是否有利于為宏觀管理提供必要的會(huì)計(jì)信息支持。

2．經(jīng)濟(jì)模式

中國經(jīng)濟(jì)體制改革的目標(biāo)是建立社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制，這是在社會(huì)主義條件下運(yùn)行的市場經(jīng)濟(jì)．因而必然具有不同于資本主義市場經(jīng)濟(jì)的一些特點(diǎn)。

（1）社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)是在以生產(chǎn)資料公有制為主體，多種經(jīng)濟(jì)成分共同發(fā)展的環(huán)境下運(yùn)行的。隨著改革的不斷深化，公有制的范圍和實(shí)現(xiàn)形式都發(fā)生了很大的變化。公有制不僅包括國有經(jīng)濟(jì)和集體經(jīng)濟(jì)，還包括混合所有制經(jīng)濟(jì)中的國有成分和集體成分；公有制的實(shí)現(xiàn)形式也日益多樣化。

（2）發(fā)展社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)的關(guān)鍵在于企業(yè)制度改造，建立現(xiàn)代企業(yè)制度，使企業(yè)真正成為市場的主體。現(xiàn)代企業(yè)制度的基本特征是：產(chǎn)權(quán)清晰，權(quán)責(zé)明確，政企分開，管理科學(xué)。

社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制的建立和發(fā)展必然要求得到企業(yè)會(huì)計(jì)模式的配合和支持。

首先，產(chǎn)權(quán)清晰的特征要求通過企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)確計(jì)量和報(bào)告企業(yè)產(chǎn)權(quán)，以保護(hù)各個(gè)投資人的合法權(quán)益不受侵犯；尤其是在公有制范圍和實(shí)現(xiàn)形式都發(fā)生了很大變化的環(huán)境下，政府不再直接管理企業(yè)，就更貼要通過企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)告來了解企業(yè)產(chǎn)權(quán)中國家權(quán)益的存量和增量情況。其次，權(quán)責(zé)明確特征要求通過去計(jì)信息系統(tǒng)準(zhǔn)確量化產(chǎn)權(quán)投資人和債權(quán)投資人的權(quán)利和責(zé)任，從而使企業(yè)的法人財(cái)產(chǎn)權(quán)和債權(quán)人權(quán)益得到有效的保障。第三，政企分開特征強(qiáng)調(diào)政府作為社會(huì)管理者和企業(yè)投資者的雙重身份對(duì)企業(yè)的不同影響，作為前者只能通過有關(guān)法規(guī)和政策間接地對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)進(jìn)行規(guī)范；作為后者，則要求與其它投資人一樣通過會(huì)計(jì)得到利益上的保護(hù)。第四，管理科學(xué)特征對(duì)會(huì)計(jì)模式的影響主要體現(xiàn)在建立科學(xué)的會(huì)計(jì)管理制度上，為優(yōu)化管理，提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益提供有用的信息。

基于上述社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)的主要特征和建立現(xiàn)代企業(yè)制度對(duì)會(huì)計(jì)模式的影響，中國的企業(yè)會(huì)計(jì)模式應(yīng)該在宏觀利益導(dǎo)向?yàn)橹鞯那疤嵯?，注重?duì)產(chǎn)權(quán)和債權(quán)的界定和保護(hù)，并通過會(huì)計(jì)信息模式的運(yùn)行為企業(yè)科學(xué)管理提供信息支持。

3．經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平

經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平與會(huì)計(jì)模式的關(guān)系非常明顯。一個(gè)國家的會(huì)計(jì)發(fā)展?fàn)顩r和發(fā)展水平一般與該國經(jīng)濟(jì)類型和經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平相適應(yīng)。在一個(gè)以農(nóng)牧業(yè)為主的國家中，不可能有發(fā)達(dá)的工商企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)；在高度工業(yè)化的國家中，生產(chǎn)過程和經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)相對(duì)比較復(fù)雜，相應(yīng)地產(chǎn)生了較高水平的會(huì)計(jì)理論和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)。我國目前還處于發(fā)展中國家的行列。與發(fā)達(dá)國家相比，科學(xué)技術(shù)和生產(chǎn)力發(fā)展水平較低，市場機(jī)制、包括各個(gè)生產(chǎn)要素的市場體系都還有待完善。在這種情況下，企業(yè)的會(huì)計(jì)模式不必要、也不可能套用西方經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家的慣例，而是應(yīng)該根據(jù)中國國情和企業(yè)管理水平，選擇性地借鑒西方會(huì)計(jì)對(duì)企業(yè)微觀活力的激勵(lì)機(jī)制，塑造一種有利于企業(yè)微觀效益與宏觀經(jīng)濟(jì)導(dǎo)向協(xié)調(diào)統(tǒng)一的企業(yè)會(huì)計(jì)模式。

在這種模式中，除了需要突出上述經(jīng)濟(jì)制度和經(jīng)濟(jì)模式對(duì)會(huì)計(jì)的要求以外，還需考慮企業(yè)規(guī)模、水平，企業(yè)會(huì)計(jì)人員的能力和素質(zhì)，企業(yè)的業(yè)務(wù)范圍和復(fù)雜程度等因素。同時(shí)還需要為將來的經(jīng)濟(jì)發(fā)展和業(yè)務(wù)增加所產(chǎn)生的會(huì)計(jì)新問題奠定必要的基礎(chǔ)。例如，在產(chǎn)權(quán)重組業(yè)務(wù)過程中產(chǎn)生的企業(yè)合并、債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)業(yè)務(wù)，就增加了產(chǎn)權(quán)的界定的內(nèi)容和難度。可以預(yù)見，我國科學(xué)技術(shù)和生產(chǎn)力水平的快速發(fā)展，將會(huì)對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)模式的建立和發(fā)展產(chǎn)生明顯的促進(jìn)作用。

三、規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)模式需要解決的幾個(gè)問題

如前文所述，企業(yè)會(huì)計(jì)模式是國家會(huì)計(jì)模式在企業(yè)的具體體現(xiàn)。與一個(gè)國家相比，企業(yè)所處環(huán)境相對(duì)有限，因此，有些構(gòu)建國家會(huì)計(jì)模式所涉及的要素在企業(yè)會(huì)計(jì)模式中就成為理所當(dāng)然的前提或基礎(chǔ)，而不需要作為企業(yè)構(gòu)建會(huì)計(jì)模式時(shí)考慮的問題?；蛘哒f，在構(gòu)建國家會(huì)計(jì)模式過程中作為變量來考慮的要素，在設(shè)計(jì)企業(yè)會(huì)計(jì)模式時(shí)就可以將其作為常量來對(duì)待。例如，企業(yè)必須根據(jù)國家會(huì)計(jì)模式導(dǎo)向來設(shè)計(jì)本企業(yè)的會(huì)計(jì)模式，而不必要另外制定其他的會(huì)計(jì)模式導(dǎo)向。

但是，在實(shí)際工作中存在的問題，使得國家會(huì)計(jì)模式導(dǎo)向的要求與企業(yè)現(xiàn)狀之間存在一定程度的差距。主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

1．不同信息使用者之間信息需求的差異

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，會(huì)計(jì)信息應(yīng)該“符合國家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的要求，滿足有關(guān)各方了解企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的需要．滿足企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部經(jīng)營管理的需要[2]?！边@條準(zhǔn)則被稱為相關(guān)性準(zhǔn)則[3]。中國推行的是社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)，證券市場剛剛起步，國家資本金在大多數(shù)企業(yè)中占統(tǒng)治地位。企業(yè)資金來源中的大部分來源于代表國家資本的財(cái)政資金和國有銀行貸款。因此，國家通過制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來要求會(huì)計(jì)提供足夠的信息，以滿足宏觀調(diào)控需要，與我國社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)和公有制在國民經(jīng)濟(jì)中占主導(dǎo)地位的經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)是相適應(yīng)的。它實(shí)際地反映了同時(shí)擁有企業(yè)最大投資者和社會(huì)管理者雙重身份的國家，為了維護(hù)自身經(jīng)濟(jì)利益和社會(huì)穩(wěn)定發(fā)展的必然要求。

需要進(jìn)一步分析的問題是，基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求企業(yè)會(huì)計(jì)為上述三個(gè)方面的信息使用者提供與其決策相關(guān)的信息。而這三個(gè)方面的信息使用者的決策出發(fā)點(diǎn)不同，需要了解的信息從種類到數(shù)量等方面都有很大差距。企業(yè)如何協(xié)調(diào)這幾個(gè)不同方面信息使用者之間的差異，這是建立企業(yè)會(huì)計(jì)模式必須解決的問題。與此相關(guān)的另一個(gè)問題是，對(duì)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》進(jìn)行分析，不難看出，這個(gè)準(zhǔn)則中采用的許多基本概念是為了向企業(yè)外部投資人提供信息而提出的。對(duì)于股票上市的大型企業(yè)來說，其所有者非常分散，通過財(cái)務(wù)報(bào)告向廣大股東糧供反映企業(yè)經(jīng)營成果和財(cái)務(wù)狀況的信息，就成為保護(hù)投資人權(quán)益的必要手段。而對(duì)那些投資人相對(duì)集中的企業(yè)來說，企業(yè)投資人有可能通過會(huì)計(jì)以外的其他途徑和方式獲得他們所需要的信息。在這種情況下，是否還有必要將所有者作為財(cái)務(wù)報(bào)告的重點(diǎn)，則是這些企業(yè)建立會(huì)計(jì)模式時(shí)需要考慮的特殊問題。

2、信息客觀性與相關(guān)性的背離

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，“會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)以實(shí)際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)為依據(jù)，如實(shí)反映財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果。[4]”一般將這條準(zhǔn)則稱為客觀性原則[5]。這條原則與前述的相關(guān)性原則共同作為衡量企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的主要標(biāo)準(zhǔn)。但是在實(shí)際工作中，有時(shí)可能出現(xiàn)兩條標(biāo)準(zhǔn)不能同時(shí)兼顧的局面。

如前所述，現(xiàn)代企業(yè)制度的特征之一是產(chǎn)權(quán)清晰。在現(xiàn)代企業(yè)制度下，企業(yè)所有者和經(jīng)營者完全分離，二者之間的關(guān)系是委托關(guān)系。委托人通過掌握會(huì)計(jì)信息，可以了解受托人、即企業(yè)經(jīng)營者履行職責(zé)的情況，并對(duì)受托人的工作業(yè)績進(jìn)行評(píng)價(jià)。企業(yè)經(jīng)營者可憑借會(huì)計(jì)信息向委托人報(bào)告自身職責(zé)的完成情況，以獲取自己應(yīng)得的利益。在這里，無論是委托人需耍了解的信息，還是受托人需要報(bào)告的信息，都是用于說明過去一定時(shí)期內(nèi)經(jīng)營成果以及由此導(dǎo)致的財(cái)務(wù)狀況信息，因此必然是歷史信息。從會(huì)計(jì)上講，就應(yīng)該采用歷史成本計(jì)量和表述的信息。只有如此，才能符合可靠性的要求。另一方面，在市場競爭的環(huán)境中，企業(yè)需要根據(jù)周圍環(huán)境和自身?xiàng)l件的變動(dòng)，隨時(shí)制定和調(diào)整決策。在決策中需要得到來自各方面的信息支持，會(huì)計(jì)信息是其中不可缺少的部分。為了保證提供信息對(duì)所要進(jìn)行的決策相關(guān)，這些信息應(yīng)該能夠反映各種制約因素當(dāng)前狀態(tài)和發(fā)展趨勢。很明顯，按照現(xiàn)行成本、公允市價(jià)或者未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)值報(bào)告的信息較之歷史成本信息具有更強(qiáng)的相關(guān)性，更能滿足決策依據(jù)的需要。在這種情況下，會(huì)計(jì)信息的可靠性和相關(guān)性就無法同時(shí)兼顧。

在可靠性和相關(guān)性無法同時(shí)兼顧的情況下，會(huì)計(jì)信息的計(jì)量和報(bào)告是堅(jiān)持可靠性，還是傾向于相關(guān)性，這是設(shè)計(jì)和實(shí)施企業(yè)會(huì)計(jì)模式需要解決的另一個(gè)問題。

3.會(huì)計(jì)監(jiān)督機(jī)制與內(nèi)部人控制的矛盾

中華人民共和國《會(huì)計(jì)法》規(guī)定，“會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)人員必須遵守法律。法規(guī)，按照本法規(guī)定辦理會(huì)計(jì)事務(wù)，進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，實(shí)行會(huì)計(jì)監(jiān)督[6]。”由此可見，《會(huì)計(jì)法》將會(huì)計(jì)監(jiān)督的職責(zé)賦予了企業(yè)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)人員。那么在設(shè)計(jì)和實(shí)施企業(yè)會(huì)計(jì)模式的時(shí)候，也必須考慮會(huì)計(jì)監(jiān)督在企業(yè)會(huì)計(jì)模式中的位置和作用。

在實(shí)行現(xiàn)代企業(yè)制度的過程中，作為社會(huì)管理者，政府正在逐步取消對(duì)企業(yè)的干預(yù)；作為企業(yè)投資者的主要代表，政府將企業(yè)經(jīng)營的重大權(quán)利委托給企業(yè)經(jīng)營者。但是國家作為所有者，其權(quán)益如何行使、如何依法得到必要的保護(hù)，還缺乏必要的配套措施。因此，就出現(xiàn)了經(jīng)濟(jì)體制改革期間的國家權(quán)益缺位和企業(yè)內(nèi)部人控制現(xiàn)象。所謂“內(nèi)部人控制（InsiderControl）”，指的是企業(yè)內(nèi)部管理人員，在事實(shí)上而非法律上擁有了對(duì)企業(yè)投資、利潤使用等重賽經(jīng)濟(jì)資源和決策的控制權(quán)。這些人不是企業(yè)資產(chǎn)的所有者。作為人，他們的利益與所有者往往不一致。如果缺乏必要的激勵(lì)和約束機(jī)制，他們就可防利用這種控制權(quán)來謀取自身利益，從而導(dǎo)致對(duì)所有者利益的侵害”’。

由于改革中的一些配套政策尚未到位，實(shí)施過程中也存在諸多“上有政策，下有對(duì)策”的現(xiàn)象，國有企業(yè)內(nèi)部人利用自身的信息優(yōu)勢，在實(shí)質(zhì)上控制了企業(yè)的會(huì)計(jì)行為。企業(yè)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)人員只能服從內(nèi)部人的控制，以內(nèi)部人短期利益最大化作為企業(yè)會(huì)計(jì)工作的基本導(dǎo)向。由此導(dǎo)致企業(yè)會(huì)計(jì)工作秩序紊亂、假帳真做、調(diào)節(jié)利潤等。在這種情況下，要求企業(yè)的會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)人員代表以國家為主的所有者，去行使對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)事務(wù)的監(jiān)督權(quán)是不現(xiàn)實(shí)的。在中、小型企業(yè)中，由于企業(yè)規(guī)模小，人情關(guān)系比較密切，內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制相對(duì)弱化，會(huì)計(jì)監(jiān)督就更加困難。因此，在企業(yè)中如何確定會(huì)計(jì)監(jiān)督的位置及作用，也是建立企業(yè)會(huì)計(jì)模式時(shí)必須解決的一個(gè)重要問題。

四、根據(jù)環(huán)境要成和企業(yè)特點(diǎn)構(gòu)建企業(yè)會(huì)計(jì)模式

根據(jù)經(jīng)濟(jì)環(huán)境對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)模式的要求和目前存在于企業(yè)會(huì)計(jì)模式中的一些問題，作者認(rèn)為，為了規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)工作，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，應(yīng)該從以下幾個(gè)方面著手建立企業(yè)會(huì)計(jì)模式。

l．會(huì)計(jì)管理制度

企業(yè)會(huì)計(jì)管理制度是根據(jù)國家有關(guān)法規(guī)和制度，針對(duì)本企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)的特點(diǎn)、范圍、管理要求和人員素質(zhì)設(shè)計(jì)和實(shí)施的、用于指導(dǎo)規(guī)范會(huì)計(jì)工作的制度體系。

在會(huì)計(jì)管理制度中，應(yīng)該包括以下組成部分：

（1）會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置

會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)是組織和實(shí)施會(huì)計(jì)工作的組織。在一個(gè)企業(yè)中，會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)是否健全、各職能崗位之間的運(yùn)行是否協(xié)調(diào)，將對(duì)會(huì)計(jì)工作質(zhì)量產(chǎn)生直接的影響。因此，建立適合本企業(yè)情況的會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)，是改進(jìn)會(huì)計(jì)工作、提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的首要環(huán)節(jié)。一個(gè)高質(zhì)量的會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)，應(yīng)該具備以下幾個(gè)特征：首先，目標(biāo)一致，在遵守國家有關(guān)法規(guī)政策的前提下，圍繞企業(yè)主要經(jīng)營目標(biāo)設(shè)置會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)，避免因?yàn)楣ぷ髂繕?biāo)的差異出現(xiàn)相互掣肘的現(xiàn)象。其次，機(jī)構(gòu)內(nèi)各部門之間步驟協(xié)調(diào)，實(shí)現(xiàn)總體效率最高。第三，機(jī)構(gòu)內(nèi)部各個(gè)環(huán)節(jié)職責(zé)明確，實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)分工在范圍上的周延性和在極作步驟上的獨(dú)立性。

（2）內(nèi)部控制制度

內(nèi)部控制制度是企業(yè)內(nèi)部各職能部門、各有關(guān)人員之間，在處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)過程中相互聯(lián)系、相互制約的一種管理制度。為了提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，滿足會(huì)計(jì)信息使用者的要求，需要保證會(huì)計(jì)信息輸人、處理和輸出的安全性和可靠性。因此，有必要在會(huì)計(jì)管理制度中引進(jìn)內(nèi)部控制制度的程序和方法。內(nèi)部控制的方法和程序主要包括職務(wù)分離控制、授權(quán)批準(zhǔn)控制、業(yè)績報(bào)告控制、內(nèi)部審計(jì)控制等。在會(huì)計(jì)管理制度中包含內(nèi)部控制制度，就是將上述內(nèi)部控制方法和程序恰當(dāng)?shù)卦O(shè)置在會(huì)計(jì)組織機(jī)構(gòu)。會(huì)計(jì)核算報(bào)告和會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理程序中，以體現(xiàn)內(nèi)部控制的要求，使會(huì)計(jì)管理制度真正成為內(nèi)部控制的組成部分。

（3）會(huì)計(jì)人員管理

企業(yè)會(huì)計(jì)工作的主體是會(huì)計(jì)人員。對(duì)于會(huì)計(jì)人員的有效管理，促使會(huì)計(jì)人員不斷地提高業(yè)務(wù)能力、積累工作經(jīng)驗(yàn)，是會(huì)計(jì)管理制度的一個(gè)重要組成部分，也是保證會(huì)計(jì)工作質(zhì)量的一個(gè)必要條件。

會(huì)計(jì)人員管理應(yīng)該包括兩個(gè)方面內(nèi)容：

①會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)和會(huì)計(jì)理論的繼續(xù)教育。從目前情況看，會(huì)計(jì)人員的職稱考試已經(jīng)在全國范圍內(nèi)推廣實(shí)施，并且成為企業(yè)聘任會(huì)計(jì)工作人員的主要依據(jù)。所以，企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)人員的管理應(yīng)該將重點(diǎn)放在考試后的繼續(xù)教育上。要通過有關(guān)管理制度的設(shè)計(jì)和執(zhí)行使會(huì)計(jì)人員感受到增強(qiáng)業(yè)務(wù)能力的緊迫性，同時(shí)又為其創(chuàng)造提高業(yè)務(wù)水平的機(jī)會(huì)。

②會(huì)計(jì)職業(yè)道德水平的提高和完善。會(huì)計(jì)職業(yè)道德是指會(huì)計(jì)工作人員在辦理會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)過程中應(yīng)遵循的基本道德意識(shí)。規(guī)范和行為的總和。會(huì)計(jì)職業(yè)道德是在長期實(shí)踐過程中逐漸積累和發(fā)展起來的，它反映了會(huì)計(jì)工作中帶有規(guī)律性和共性的東西，是各行業(yè)會(huì)計(jì)所公認(rèn)和遵守的。由于職業(yè)道德大多要通過會(huì)計(jì)人員自覺履行來體現(xiàn)，而很少靠強(qiáng)制規(guī)范來實(shí)現(xiàn)，所以為了促進(jìn)會(huì)計(jì)職業(yè)道德的發(fā)揚(yáng)和推廣，應(yīng)該在設(shè)置會(huì)計(jì)管理制度中，特別鼓勵(lì)和提倡會(huì)計(jì)職業(yè)道德，并輔之以必要的獎(jiǎng)勵(lì)措施。

2．會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)

企業(yè)會(huì)計(jì)工作的主要目的是向會(huì)計(jì)信息使用者提供與決策相關(guān)的可靠信息。因此，會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的設(shè)置和運(yùn)行，就成為企業(yè)會(huì)計(jì)模式設(shè)計(jì)的主要任務(wù)。

企業(yè)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的設(shè)置包括會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)信息指標(biāo)體系、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量指標(biāo)、會(huì)計(jì)信息流程等幾個(gè)要素的設(shè)置和這幾個(gè)要素之間的有機(jī)配合。

所謂會(huì)計(jì)政策，指“企業(yè)在會(huì)計(jì)核算時(shí)所遵循的具體原則以及企業(yè)所采納的具體會(huì)計(jì)處理方法”[8]。會(huì)計(jì)政策的選擇和確定通常決定于企業(yè)所在行業(yè)的慣例以及管理人員和會(huì)計(jì)人員對(duì)影響經(jīng)營業(yè)務(wù)的因素及其變化趨勢的估計(jì)。會(huì)計(jì)信息指標(biāo)體系是通過會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的運(yùn)行應(yīng)該提供的一整套數(shù)據(jù)，其中包括說明企業(yè)經(jīng)營成果和財(cái)務(wù)狀況的指標(biāo)，也可以包括反映企業(yè)現(xiàn)行狀態(tài)和預(yù)計(jì)未來發(fā)展趨勢的指標(biāo)。一般地說，企業(yè)的經(jīng)營業(yè)務(wù)越復(fù)雜、管理中需要會(huì)計(jì)提供的信息支持越多，會(huì)計(jì)信息指標(biāo)體系中包括的信息種類和數(shù)量就越多。會(huì)計(jì)信息質(zhì)量指標(biāo)是衡量會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的標(biāo)準(zhǔn)。按照我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征包括可靠性、相關(guān)性、可比性、一貫性、及時(shí)性和明晰性[9]。這些規(guī)定都是定性標(biāo)準(zhǔn)，而在企業(yè)的實(shí)際操作中，需要根據(jù)本企業(yè)的情況將其加以量化，以便于執(zhí)行和操作。會(huì)計(jì)信息流程是指對(duì)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的記錄、分類、匯總、呈報(bào)的步驟和方法。即從原始憑證的整理、匯總、記帳憑證的填制、審核、匯總，日記帳、明細(xì)分類帳、總分類帳的登記，到會(huì)計(jì)報(bào)表編制的步驟和方法。這個(gè)流程就是按照會(huì)計(jì)信息指標(biāo)體系將原始會(huì)計(jì)信息分類拖入會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)，按照預(yù)定的會(huì)計(jì)政策進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和記錄，按照會(huì)計(jì)信息質(zhì)量指標(biāo)的要求進(jìn)行報(bào)告的全過程。所以，信息流程的設(shè)置，實(shí)際上是將上述會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)信息指標(biāo)體系、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量指標(biāo)融會(huì)貫通。付諸實(shí)踐的過程。

如前文所述，會(huì)計(jì)信息不同使用者的信息需求有差異，會(huì)計(jì)信息的可靠性和相關(guān)性在某些情況下也不容易同時(shí)兼顧。這些都是設(shè)置會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)時(shí)必然要面臨的問題。例如在設(shè)置會(huì)計(jì)信息指標(biāo)體系時(shí)，需要了解向誰提供信息，提供什么信息，相應(yīng)地需要設(shè)置什么會(huì)計(jì)指標(biāo)。在制定會(huì)計(jì)政策時(shí)，應(yīng)該根據(jù)確定的會(huì)計(jì)指標(biāo)體系來選擇合計(jì)方法。例如，為了提供有關(guān)資產(chǎn)耗損情況的信息，需要提供按照采用歷史成本計(jì)量的資產(chǎn)信息；為了提供有關(guān)商品定價(jià)決策的信息，應(yīng)該采用公允價(jià)格計(jì)量的成本信息。在確定會(huì)計(jì)信息質(zhì)量指標(biāo)時(shí)，需要在可靠性和相關(guān)性之間進(jìn)行權(quán)衡，要根據(jù)主要信息使用者的對(duì)信息質(zhì)量的價(jià)值取向來確定衡量會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)。

3．會(huì)計(jì)監(jiān)督機(jī)制

完善的會(huì)計(jì)監(jiān)督是保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的必要條件。監(jiān)督工作由誰來做，如何做，這是會(huì)計(jì)監(jiān)督機(jī)制采要解決的問題。前文已經(jīng)探討過，由于存在“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象，使得會(huì)計(jì)人員代表以國家為主的所有者行使對(duì)會(huì)計(jì)事務(wù)的監(jiān)督陷入了困境。作者認(rèn)為，應(yīng)該采取會(huì)計(jì)核算與監(jiān)督職能分離的體制來解決這個(gè)問題。企業(yè)內(nèi)部的會(huì)計(jì)僅負(fù)責(zé)運(yùn)行會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)，提供必要的會(huì)計(jì)報(bào)告和其他信息，內(nèi)部監(jiān)督職能由內(nèi)部審計(jì)部門負(fù)責(zé)；會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量則由外部獨(dú)立審計(jì)機(jī)構(gòu)來評(píng)價(jià)和確認(rèn)。這種思路的出發(fā)點(diǎn)是，將企業(yè)會(huì)計(jì)人員從雙重身份的尷尬境地解脫出來。企業(yè)會(huì)計(jì)入員對(duì)企業(yè)的經(jīng)營者負(fù)責(zé)，經(jīng)營者對(duì)所有者負(fù)責(zé)。用于說明受托人經(jīng)營業(yè)績的會(huì)計(jì)信息，其質(zhì)量如何，是否存在弄虛作假、是否歪曲了企業(yè)的經(jīng)營成果和財(cái)務(wù)狀況，要由企業(yè)外部的社會(huì)中介機(jī)構(gòu)認(rèn)定。與此同時(shí)，企業(yè)的會(huì)計(jì)人員和企業(yè)管理人員共同對(duì)會(huì)計(jì)信息失真承擔(dān)有關(guān)責(zé)任。

4．管理制度、信息系統(tǒng)、監(jiān)督機(jī)制之間的關(guān)系

會(huì)計(jì)管理制度、會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)和會(huì)計(jì)監(jiān)督機(jī)制三個(gè)要素共同構(gòu)成企業(yè)會(huì)計(jì)模式。在這三個(gè)要素中，會(huì)計(jì)管理制度是開展會(huì)計(jì)工作的基礎(chǔ)和前提，會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)是會(huì)計(jì)工作運(yùn)行的客體，會(huì)計(jì)監(jiān)督機(jī)制是提高會(huì)計(jì)工作質(zhì)量的保證條件。會(huì)計(jì)管理制度和會(huì)計(jì)監(jiān)督機(jī)制都是為了保證會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)高效率和高水平運(yùn)行而設(shè)置的，因此，應(yīng)該隨著會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的發(fā)展而調(diào)整。

參考文獻(xiàn)

[1]．高舉鄧小平理論作大旗幟把建設(shè)有中國特色社會(huì)主義事業(yè)全面推向二十一世紀(jì)．人民出版社，1997年。

[2][4]參見國家財(cái)政部．企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則．第二章第十一條、第十條．

[3][5]參見財(cái)政部會(huì)計(jì)事務(wù)管理司．企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解．中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，1993年，P41，P43．

[6]參見1985年第六屆全國人大通過、1993年第八屆人大修定的會(huì)計(jì)法．第三條．

[7]青木昌彥，錢穎一主編．轉(zhuǎn)軌經(jīng)濟(jì)中的公司治理結(jié)構(gòu)——內(nèi)部人控制和鍛打的作用．中國經(jīng)濟(jì)出版社，1995年．

[8]中華人民共和國財(cái)政部企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正．第三條．

[9]參見國家財(cái)政部企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則．第二章第十一條至十五條．