摘要:本文在對(duì)管理會(huì)計(jì)實(shí)踐運(yùn)用和理論研究考察的基礎(chǔ)上,得出兩個(gè)基本評(píng)價(jià):一是在實(shí)踐運(yùn)用中“用非所書”,二是在理論研究上“書非所用”。基于管理會(huì)計(jì)理論和實(shí)踐的嚴(yán)重背離,使我們有必要對(duì)其進(jìn)行重大變革,它必須回歸到“成本管理”這條道上來,而不是其它。

關(guān)鍵詞:管理會(huì)計(jì);實(shí)踐運(yùn)用;理論研究;變革

審視管理會(huì)計(jì)在理論研究和實(shí)踐應(yīng)用二十年來的進(jìn)展,不難發(fā)現(xiàn),其應(yīng)用效果遠(yuǎn)遠(yuǎn)落后于其理論預(yù)期。問題的癥結(jié)在哪里?這種現(xiàn)象已引起會(huì)計(jì)理論研究工作者和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作者的極大困惑。究竟是理論上的扭曲?抑或是實(shí)踐上的失靈?還是認(rèn)識(shí)上的模糊?這些都是值得深思的。本文在對(duì)管理會(huì)計(jì)現(xiàn)狀的考察基礎(chǔ)上,著重闡述以下兩個(gè)評(píng)價(jià):(1)管理會(huì)計(jì)在實(shí)踐中“用非所書”(“書”指現(xiàn)有教科書構(gòu)成的管理會(huì)計(jì)理論體系),應(yīng)用局限于個(gè)別行業(yè)和企業(yè),缺少拓展空間;(2)管理會(huì)計(jì)在理論研究上“書非所用”,熱衷于紙上談兵,缺少實(shí)用價(jià)值,難以創(chuàng)新發(fā)展。

一、對(duì)管理會(huì)計(jì)在實(shí)踐運(yùn)用的基本評(píng)價(jià)

1.管理會(huì)計(jì)在實(shí)踐中的運(yùn)用狀況

單就管理會(huì)計(jì)所囊括的各種方法看,其中一些方法可追溯至“泰勒”式管理時(shí)代。如果從我國算起來,也可追溯至五十年代初“鞍鋼初軋廠的班組核算之前?！?楊繼良語)。可以認(rèn)為我們今天講的管理會(huì)計(jì),就是過去“生產(chǎn)+核算”模式,這種模式與“成本管理”有著基本一致的含義,如果僅就這個(gè)層面上說,管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用在實(shí)踐上不僅有悠久的歷史,也有普遍的推廣價(jià)值。但它與我們今天所指的管理會(huì)計(jì)所言及的盈虧平衡點(diǎn)、經(jīng)濟(jì)訂貨批量、回歸預(yù)測(cè)法、貢獻(xiàn)毛益法等等方法已經(jīng)大相徑庭了,而這些新方法在實(shí)踐中究竟有多大用處呢?楊繼良同志曾就“經(jīng)濟(jì)訂貨批量方法不能確定每增加一個(gè)定單金額增加多少成本”和“回歸方法在實(shí)務(wù)上不能用于成本分離”這樣兩個(gè)問題詢向美國三位會(huì)計(jì)教授,他們“其中一位教授在辦公室里坦承上述兩個(gè)方法,實(shí)際上幾乎無法應(yīng)用,只是讓學(xué)生有一個(gè)理論概念。其它兩位教授,則‘王顧左右’了”。①這的確是對(duì)管理會(huì)計(jì)的一種嘲弄。筆者多年來指導(dǎo)自學(xué)考試本科畢業(yè)論文,曾向來自實(shí)踐第一線而又有理論基礎(chǔ),勤奮好學(xué)而又善于思考的考生作過調(diào)查,他們幾乎眾口一詞認(rèn)為管理會(huì)計(jì)派不上“大用場(chǎng)”,筆者也曾向多位企業(yè)家作過調(diào)查,他們一致認(rèn)為“成本管理”很重要,只是苦于方法難尋,這說明管理會(huì)計(jì)的方法實(shí)際?“正視我國管理會(huì)計(jì)現(xiàn)實(shí),人們要么探討一些所謂的基本理論,給人們隔靴抓癢的感覺;要么介紹一些所謂前沿,使人感到‘可望不可及’;要么羅列一些具體問題,找出一些眾所周知的原因,再提出一些原則性的改進(jìn)建議,只能供人‘一次性’消費(fèi);要么沉溺于數(shù)量分析技術(shù),在一些不切實(shí)際的假定下,構(gòu)造幾個(gè)‘貌似天仙’,但不食‘人間煙火’的模型”。①現(xiàn)狀就是如此。我們承認(rèn)在我們現(xiàn)實(shí)的經(jīng)濟(jì)生活中,確有能創(chuàng)造出富有經(jīng)濟(jì)效益的一系列成本管理方法。在冶金行業(yè)中,已形成群眾路線為特色的企業(yè)管理和成本管理方法。諸如五十年代鞍鋼“班組核算制度”,六七十年代冶鋼的“五好小指標(biāo)競(jìng)賽”,同期鞍鋼、本鋼、馬鋼推行的“內(nèi)部利潤制度”,八十年代首鋼“包、保、核”為基礎(chǔ)的層層承包做法,九十年代邯鋼的“模擬市場(chǎng),成本否決”。上述各種卓有成效的方法如果勉強(qiáng)納入管理會(huì)計(jì)方法(“群眾路線”方法就難能說是管理會(huì)計(jì)方法),那么這些方法也只限于冶金行業(yè),而其他制造業(yè)和化工業(yè),還鮮有類似的系列方法。同時(shí)我們還看到即使在冶金行業(yè),各個(gè)企業(yè)在加強(qiáng)“成本管理”中也有自己的成本管理特色,邯鋼就提出“煉鐵學(xué)馬鋼,煉鋼學(xué)鞍鋼,中板學(xué)濟(jì)鋼,軋鋼學(xué)唐鋼;主要指標(biāo)學(xué)安鋼,利用系數(shù)學(xué)濟(jì)鋼,這就表明成本管理不能形成模式。同時(shí)我們還發(fā)現(xiàn)在冶金行業(yè)的企業(yè)能夠推行豐富多樣且具特色的成本管理方法,也有其產(chǎn)品的特殊性,因其產(chǎn)品功能、規(guī)格、樣式比較一致,產(chǎn)成品便于比較,成本也便于比較。而在制造業(yè),特別是產(chǎn)品功能差異大,質(zhì)量規(guī)格多樣性情況下,就難以總結(jié)有特色的成本管理方法。家電業(yè)和生化業(yè)等科技含量高的行業(yè)以及電子網(wǎng)絡(luò)行業(yè)運(yùn)用管理會(huì)計(jì)方法就更是寥若晨星了?？梢姽芾頃?huì)計(jì)在二十年來,雖有管理層大力的鼓與呼,理論界的捧與吹,但在實(shí)務(wù)界鮮有進(jìn)展,是因?yàn)楣芾頃?huì)計(jì)的方法論只能區(qū)限于個(gè)別行業(yè)和個(gè)別企業(yè)。象邯鋼的“市場(chǎng)模擬,成本否決”之類生產(chǎn)管理方法能否牽強(qiáng)附會(huì)到管理會(huì)計(jì)方法范圍去,是很值得商權(quán)的。我們不能把成功的管理方法都納入到管理會(huì)計(jì)的范圍內(nèi)來,把明顯失敗的方法都推到非管理會(huì)計(jì)的區(qū)域去,這樣做既不合情也不合理。

1中國郵政推行管理會(huì)計(jì)的必要性

1.1緊抓機(jī)遇，適應(yīng)外部形勢(shì)的需要?！兑庖姟分赋?，為適應(yīng)中國經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型升級(jí)，必須全面推進(jìn)管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)。隨著《意見》的，培育和發(fā)展管理會(huì)計(jì)將成為打造中國會(huì)計(jì)工作“升級(jí)版”的重點(diǎn)工作，管理會(huì)計(jì)被提升到了一個(gè)前所未有的高度。長期以來，我國企業(yè)管理會(huì)計(jì)的推行一直受到外部環(huán)境的制約。與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)相比，管理會(huì)計(jì)缺乏科學(xué)系統(tǒng)的理論體系和方法體系。在管理會(huì)計(jì)革新的浪潮中，中國郵政有必要強(qiáng)化管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用，全面推進(jìn)管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)。這也是郵政適應(yīng)外部經(jīng)濟(jì)形勢(shì)變化，轉(zhuǎn)變自身發(fā)展模式的需要。

1.2加快轉(zhuǎn)型升級(jí)，實(shí)現(xiàn)精細(xì)化管理的必然要求。當(dāng)前，中國郵政正處于深化改革的攻堅(jiān)期、加快轉(zhuǎn)型的關(guān)鍵期。面對(duì)新形勢(shì)、新任務(wù)、新要求，中國郵政要通過全面深化改革，加快轉(zhuǎn)型升級(jí)，實(shí)現(xiàn)從依靠生產(chǎn)要素投入推動(dòng)發(fā)展向創(chuàng)新驅(qū)動(dòng)發(fā)展轉(zhuǎn)變，從粗放經(jīng)營向集約經(jīng)營轉(zhuǎn)變，提高勞動(dòng)生產(chǎn)率，實(shí)現(xiàn)發(fā)展速度和效益的統(tǒng)一。中國郵政要實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)型升級(jí)，應(yīng)當(dāng)通過實(shí)施精細(xì)化管理來實(shí)現(xiàn)發(fā)展方式的轉(zhuǎn)變。而郵政多板塊、多產(chǎn)品、多環(huán)節(jié)、多元化經(jīng)營的企業(yè)特點(diǎn)決定了必須通過推行管理會(huì)計(jì)來解決管理模式過于粗放的弊端。管理會(huì)計(jì)在郵政的運(yùn)用有助于充分發(fā)揮管理會(huì)計(jì)服務(wù)決策和參與管理的職能，提振決策的科學(xué)性，提高管理的精細(xì)化程度，增強(qiáng)郵政核心競(jìng)爭(zhēng)力和價(jià)值創(chuàng)造能力，為郵政邁向轉(zhuǎn)型升級(jí)、實(shí)現(xiàn)穩(wěn)健經(jīng)營奠定堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

1.3中國郵政管理會(huì)計(jì)應(yīng)用現(xiàn)狀多年來，中國郵政為管理會(huì)計(jì)的推行做出了努力，主要表現(xiàn)在推行損益核算制度、建立全面預(yù)算管理體系和實(shí)施績效考核管理。

1.4推行損益核算制度。內(nèi)部損益核算作為管理會(huì)計(jì)發(fā)揮作用的基礎(chǔ)性工作，是管理會(huì)計(jì)體系最本源的內(nèi)容，而責(zé)任部門、環(huán)節(jié)和產(chǎn)品的損益信息一直以來都是企業(yè)賴以決策的重要信息。郵政公司目前從事的業(yè)務(wù)包括函件、包裹、報(bào)刊、機(jī)要通信、集郵、金融、速遞物流、分銷配送等，存在業(yè)務(wù)多樣性、復(fù)雜性和跨度大的特點(diǎn)。同時(shí)，郵政多項(xiàng)業(yè)務(wù)共用郵政營業(yè)、網(wǎng)運(yùn)和投遞平臺(tái)，這就使得準(zhǔn)確清分各業(yè)務(wù)的收支成為郵政提高管理精細(xì)化程度的必然要求。中國郵政損益核算制度以責(zé)任中心為核心，以具體的業(yè)務(wù)類型和產(chǎn)品項(xiàng)目為主體，對(duì)其所負(fù)責(zé)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)直接發(fā)生的成本費(fèi)用進(jìn)行核算，從而為內(nèi)部管理提供決策有用信息，同時(shí)為中國郵政調(diào)整業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)、優(yōu)化資源配置打下基礎(chǔ)。從2007年推行?。▍^(qū)、市）內(nèi)責(zé)任中心核算開始，中國郵政損益核算制度一直隨著管理需求和企業(yè)改革在逐步完善。同時(shí)，也嘗試在責(zé)任中心核算的基礎(chǔ)上，對(duì)重點(diǎn)產(chǎn)品和環(huán)節(jié)進(jìn)行贏利性分析。

1.5建立全面預(yù)算管理體系。預(yù)算作為企業(yè)管理控制的基礎(chǔ)性手段，是管理會(huì)計(jì)計(jì)劃和控制職能得以有效發(fā)揮的關(guān)鍵。中國郵政從2005年開始推行全面預(yù)算管理，從流程上來看，可以分為目標(biāo)確定、預(yù)算編制、預(yù)算匯總審批、預(yù)算執(zhí)行監(jiān)控、預(yù)算分析、預(yù)算調(diào)整、預(yù)算考核7個(gè)環(huán)節(jié)。以此為支撐，中國郵政初步建立起以利潤目標(biāo)為導(dǎo)向的全面預(yù)算管理體系。中國郵政以全面預(yù)算管理體系為依托優(yōu)化資源配置，提升管理能力，在管理實(shí)踐中發(fā)揮著越來越大的作用。

20世紀(jì)80年代以來，高新技術(shù)發(fā)展和日益加劇的國際化市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，使人們認(rèn)識(shí)到傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)不能適應(yīng)市場(chǎng)和競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境的變化。為此，西方管理會(huì)計(jì)學(xué)者在如何使管理會(huì)計(jì)能夠適應(yīng)戰(zhàn)略管理的需要，為企業(yè)戰(zhàn)略管理提供適當(dāng)?shù)男畔⒑陀行У目刂剖侄蔚确矫孢M(jìn)行了大規(guī)模的研究。他們把研究重點(diǎn)放在分析與判斷企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)地位、提高企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的會(huì)計(jì)信息方面，如成本、價(jià)格、業(yè)務(wù)量、市場(chǎng)占有率和現(xiàn)金流量的相對(duì)水平和變化趨勢(shì)的分析與評(píng)價(jià)等，這些研究拓展了傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)的研究領(lǐng)域，使管理會(huì)計(jì)所進(jìn)行的分析不局限于本企業(yè)這一單一的會(huì)計(jì)主體而延伸到競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手分析，結(jié)合對(duì)競(jìng)爭(zhēng)者的分析來考察本企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)地位，為企業(yè)從戰(zhàn)略的高度審視企業(yè)的組織機(jī)構(gòu)設(shè)置、產(chǎn)品開發(fā)、市場(chǎng)營銷和資源配置，并據(jù)以取得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)而提供內(nèi)部的和外部的、財(cái)務(wù)的和非財(cái)務(wù)的、定性的和定量的會(huì)計(jì)信息創(chuàng)造條件。這些研究使戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)開始形成，管理會(huì)計(jì)開始步入一個(gè)嶄新的發(fā)展階段。

一、戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的內(nèi)涵及主要特征

“戰(zhàn)略管理”概念自從70年代末首次被提出以來，已成為理論界與實(shí)務(wù)界研究的熱點(diǎn)。對(duì)戰(zhàn)略管理的推崇引起了管理觀念模式的深刻變革，作為管理決策支持系統(tǒng)的管理會(huì)計(jì)也逐步向戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)方向發(fā)展。盡管英國管理學(xué)家Simmonds在1981年就提出“戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)”，但戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)還處于摸索階段，對(duì)其內(nèi)涵的理解也還有分歧。Simmonds將戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)描述為“提供并分析有關(guān)企業(yè)和其競(jìng)爭(zhēng)者的管理會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)以發(fā)展和監(jiān)督企業(yè)戰(zhàn)略”，強(qiáng)調(diào)注重外部環(huán)境以及企業(yè)相對(duì)競(jìng)爭(zhēng)者的位置和趨勢(shì)，包括成本、價(jià)格、市場(chǎng)份額等，以實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)；Bromwich和Bhimani在一份CIMA研究報(bào)告中將戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)解釋為“提供并分析有關(guān)公司產(chǎn)品市場(chǎng)和競(jìng)爭(zhēng)者成本及成本結(jié)構(gòu)的財(cái)務(wù)信息，監(jiān)控一定期間內(nèi)企業(yè)及其競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的戰(zhàn)略”；而CIMA的正式術(shù)語將戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)定義為“這樣的一種管理會(huì)計(jì)形式，它不僅重視內(nèi)部產(chǎn)生的信息，還重視非財(cái)務(wù)信息和與外部相關(guān)的信息”；Clarke將戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的主要因素歸結(jié)為“從戰(zhàn)略角度提供有關(guān)公司市場(chǎng)和競(jìng)爭(zhēng)者信息，同時(shí)也強(qiáng)調(diào)內(nèi)部信息”。盡管對(duì)戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的定義多種多樣，但它們有一個(gè)共同特征就是都涉及到戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的一些基本要素，體現(xiàn)了戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的一些基本特征。

其一，戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)重視外部環(huán)境，重視市場(chǎng)，將管理會(huì)計(jì)視角從企業(yè)內(nèi)部擴(kuò)展到外部環(huán)境。從價(jià)值鏈角度來講，成本動(dòng)因可能影響價(jià)值鏈各個(gè)環(huán)節(jié)，包括公司外部環(huán)節(jié)。也就是說，對(duì)于某個(gè)因素的變化，由傳統(tǒng)管理角度即公司內(nèi)部角度往往并不能看出它的好處，但它可能在價(jià)值鏈的前端或后端創(chuàng)造價(jià)值。戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)是“面向市場(chǎng)”甚至是“市場(chǎng)驅(qū)動(dòng)”的會(huì)計(jì)，因?yàn)槭袌?chǎng)是企業(yè)創(chuàng)造利潤、與對(duì)手面對(duì)面競(jìng)爭(zhēng)的場(chǎng)所，戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)將管理會(huì)計(jì)視野拓展，以有助于直接面對(duì)新的市場(chǎng)挑戰(zhàn)。在此思想下，必然涉及到有關(guān)市場(chǎng)的三個(gè)基本要素：競(jìng)爭(zhēng)者、顧客和產(chǎn)品。戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)要盡量獲取有關(guān)這三方面的信息，包括財(cái)務(wù)信息（如成本、價(jià)格等）和非財(cái)務(wù)信息（如產(chǎn)品青睞度或品牌忠誠度等），這些信息與企業(yè)內(nèi)部收集的信息一樣，都是為了獲取持續(xù)的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。

其二，戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)注重整體性。戰(zhàn)略管理是制定、實(shí)施和評(píng)估跨部門決策的循環(huán)過程，要從整體上把握其過程，既要合理制定戰(zhàn)略目標(biāo)，又要求企業(yè)管理的各個(gè)環(huán)節(jié)密切合作，以保證目標(biāo)實(shí)現(xiàn)。企業(yè)管理是由不同部門完成的，必須以企業(yè)管理的整體目標(biāo)為最高目標(biāo)，協(xié)調(diào)各部門運(yùn)作，減少內(nèi)部職能失調(diào)。相應(yīng)地，戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)應(yīng)從整體上分析和評(píng)價(jià)企業(yè)的戰(zhàn)略管理活動(dòng)。

其三，戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)體現(xiàn)了動(dòng)態(tài)性、應(yīng)變性以及方法的靈活性。任何戰(zhàn)略決策都不是一成不變的，而要根據(jù)企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境的變化及時(shí)進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整，以保持企業(yè)戰(zhàn)略決策與環(huán)境相適應(yīng)。為了適應(yīng)這種需要，戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)采用了較為靈活的方法體系，不僅要聯(lián)系競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手進(jìn)行“相對(duì)成本動(dòng)態(tài)分析”、“顧客盈利性動(dòng)態(tài)分析”和“產(chǎn)品盈利性動(dòng)態(tài)分析”，而且采取了一些新方法，如產(chǎn)品生命周期法、經(jīng)驗(yàn)曲線和價(jià)值鏈分析等。

一、管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的內(nèi)涵

（一）管理會(huì)計(jì)的內(nèi)涵

通常情況下管理會(huì)計(jì)又被稱之為對(duì)內(nèi)報(bào)告會(huì)計(jì)，和外部會(huì)計(jì)具有相反性，也就是考察企業(yè)未來和現(xiàn)階段的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，以此來實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營管理水平的提升，并且為經(jīng)營管理過程中的決策提供科學(xué)客觀的依據(jù)。并且成本會(huì)計(jì)和管理系統(tǒng)是管理會(huì)計(jì)的重要組成部分，在實(shí)施該項(xiàng)工作的時(shí)候，必須將眼光放眼未來，并對(duì)各個(gè)管理階段的發(fā)展進(jìn)行審視，對(duì)未來管理會(huì)計(jì)的發(fā)展趨勢(shì)進(jìn)行綜合考慮，進(jìn)而從中獲得啟示。

（二）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的內(nèi)涵

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)通常情況下又被稱之為對(duì)外報(bào)告會(huì)計(jì)或者是傳統(tǒng)會(huì)計(jì)，主要是負(fù)責(zé)監(jiān)督和核算企業(yè)已產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，核算目標(biāo)主要是向政府部門、投資者和債權(quán)人等進(jìn)行相關(guān)財(cái)務(wù)管理活動(dòng)的提供。并且財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在企業(yè)經(jīng)營管理活動(dòng)中屬于一項(xiàng)基礎(chǔ)性工作，該工作有助于企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者信心的完善，并將正確的經(jīng)營裁決作出，促進(jìn)企業(yè)的發(fā)展。

二、管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的異同點(diǎn)

一、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)概述

（一）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)的不同

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)屬于核算型的，而管理型會(huì)計(jì)是利用會(huì)計(jì)信息對(duì)企業(yè)的未來發(fā)展進(jìn)行科學(xué)的預(yù)測(cè)。其次是兩者的著重點(diǎn)不同，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的重點(diǎn)就是對(duì)企業(yè)的數(shù)據(jù)信息進(jìn)行解釋和反映，而管理型會(huì)計(jì)是將對(duì)企業(yè)未來發(fā)展的預(yù)測(cè)作為重點(diǎn)。第三，兩者的工作特征有著很大的不同，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是需要嚴(yán)格遵循會(huì)計(jì)的準(zhǔn)則；管理型會(huì)計(jì)要求進(jìn)行數(shù)據(jù)的分析和處理，靈活性較高。

（二）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)的關(guān)系

一方面，管理型會(huì)計(jì)是為了適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而逐漸發(fā)展起來的，其內(nèi)容是對(duì)傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的深化。另一方面，管理型會(huì)計(jì)的職能在某一方面也是對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)職能的進(jìn)一步深化和延伸。管理會(huì)計(jì)經(jīng)過長時(shí)間的發(fā)展和完善，經(jīng)歷了一個(gè)積累和分化的漫長過程，它擺脫了傳統(tǒng)的只關(guān)注數(shù)據(jù)信息的真實(shí)性和精確性的特征，將主要精力放在通過數(shù)據(jù)信息對(duì)企業(yè)的發(fā)展進(jìn)行科學(xué)的預(yù)測(cè)上。

二、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)融合的必要性

摘要：為適應(yīng)管理的需要，進(jìn)一步發(fā)揮財(cái)務(wù)部門的管理職能，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)的銜接與融合具有重要意義，現(xiàn)對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)銜接的可行性及存在的問題進(jìn)行分析，并對(duì)此提出了提高原始信息的質(zhì)量；現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告模式的創(chuàng)新；運(yùn)用網(wǎng)絡(luò)信息技術(shù)加強(qiáng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)的銜接；重視會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)培養(yǎng)等發(fā)展建議。

關(guān)鍵詞：財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)；管理會(huì)計(jì)；銜接

一、意義

會(huì)計(jì)體系以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)告為主，其使用者除了企業(yè)內(nèi)部的管理者外，主要是企業(yè)的外部相關(guān)利益主體（如投資方、債權(quán)人）以及政府部門（如稅務(wù)局）等。因此，必須要遵守統(tǒng)一的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或法規(guī)，并由專業(yè)機(jī)構(gòu)和人員進(jìn)行公正性審計(jì)。由于受到會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或法規(guī)的制約和限制，所以有些時(shí)候無法客觀全面地反映公司經(jīng)營情況及細(xì)節(jié)。管理會(huì)計(jì)要根據(jù)管理的需要對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行適當(dāng)?shù)募庸ぁ⒎纸M、計(jì)算、對(duì)比，并參與分析修訂經(jīng)營計(jì)劃，為企業(yè)的經(jīng)營決策提供依據(jù)。管理會(huì)計(jì)成果應(yīng)用是廣泛的，然而，管理會(huì)計(jì)在中國的發(fā)展還處于初級(jí)階段。目前，管理會(huì)計(jì)在企業(yè)中還沒有得到足夠的重視，致使管理會(huì)計(jì)發(fā)展遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能適應(yīng)現(xiàn)代知識(shí)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。因此，必須尋找一套適合中國國情的會(huì)計(jì)發(fā)展體系，即財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)相互銜接、共同發(fā)展的會(huì)計(jì)體系，這將對(duì)中國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展有重大的意義。

二、聯(lián)系與區(qū)別

（一）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)的聯(lián)系。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)有著千絲萬縷的聯(lián)系。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)具有核算與監(jiān)督基本職能，將企業(yè)的各項(xiàng)支出經(jīng)營活動(dòng)進(jìn)行精準(zhǔn)地核算。會(huì)計(jì)核算以貨幣為主要計(jì)量單位，輔以勞動(dòng)度量和實(shí)物度量，是從價(jià)值核算各單位的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，其核算具有連續(xù)性、全面性、系統(tǒng)性，通過其連續(xù)、完整的計(jì)算與記錄，全面掌握經(jīng)濟(jì)活動(dòng)狀況，考評(píng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)效果。會(huì)計(jì)監(jiān)督是會(huì)計(jì)核算的重要保證，核算與監(jiān)督職能是辯證統(tǒng)一的，只有兩者有機(jī)地結(jié)合起來，才能發(fā)揮會(huì)計(jì)在經(jīng)濟(jì)管理中的巨大作用。管理會(huì)計(jì)則根據(jù)自身的特點(diǎn)進(jìn)行預(yù)測(cè)計(jì)劃、控制核算、宏觀調(diào)控，以制定未來的發(fā)展目標(biāo)與前進(jìn)方向，為企業(yè)改善經(jīng)營管理和提高經(jīng)濟(jì)效益，是對(duì)各項(xiàng)日常經(jīng)營活動(dòng)和長期的投資活動(dòng)中最佳方案的評(píng)定以及對(duì)各責(zé)任中心的控制和經(jīng)營業(yè)績考評(píng)。（二）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)的區(qū)別。1.服務(wù)對(duì)象差異。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)通過各種財(cái)務(wù)報(bào)表為企業(yè)外部信息使用者服務(wù)，稱作外部報(bào)告會(huì)計(jì)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作人員通過審核原始憑證、登記記賬憑證等程序?qū)⒏黜?xiàng)業(yè)務(wù)進(jìn)行分類匯總，編制出客觀且真實(shí)的會(huì)計(jì)報(bào)告，為外部各投資者以及潛在投資者等信息使用者提供可靠的信息。管理會(huì)計(jì)為企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理服務(wù)，是為各管理層提供有效經(jīng)營和最佳決策的信息，稱為內(nèi)部報(bào)告會(huì)計(jì)。其服務(wù)對(duì)象具有單一性，但其實(shí)施內(nèi)容具有多樣性。管理會(huì)計(jì)只為企業(yè)服務(wù)，運(yùn)用專業(yè)分析方法來分析各項(xiàng)數(shù)據(jù)，做出最佳的決策方案，通過制定對(duì)各部門定性與定量的實(shí)施要求，建立績效考核與責(zé)任監(jiān)督，落實(shí)各項(xiàng)生產(chǎn)經(jīng)營決策，以求取得最大的管理效益。2.時(shí)間與空間差異。時(shí)間上，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)側(cè)重于已經(jīng)發(fā)生的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，在每個(gè)會(huì)計(jì)期間內(nèi)進(jìn)行核算與監(jiān)督，按照法律法規(guī)編制對(duì)外財(cái)務(wù)報(bào)告。管理會(huì)計(jì)更著重于利用已有信息進(jìn)行規(guī)劃未來的活動(dòng)，以達(dá)到經(jīng)營預(yù)測(cè)、經(jīng)營決策、全面管理控制的要求，最終實(shí)現(xiàn)預(yù)測(cè)發(fā)展前景、參與經(jīng)濟(jì)決策以及規(guī)劃企業(yè)未來的長期發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)?？臻g上，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)著重于企業(yè)會(huì)計(jì)目標(biāo)的整體，處理編制企業(yè)所有發(fā)生的業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)信息，并將其反映在會(huì)計(jì)的各個(gè)記賬憑證、會(huì)計(jì)賬簿里。管理會(huì)計(jì)則側(cè)重于個(gè)體，研究企業(yè)內(nèi)部某部門的成本控制情況、生產(chǎn)經(jīng)營狀況等，依據(jù)客觀情況做出主觀判斷，以得出有效的結(jié)論，進(jìn)而制定新的發(fā)展目標(biāo)與前進(jìn)方向。

一、權(quán)變管理理論及其替代方法研究

源自于20世紀(jì)60年代的權(quán)變管理學(xué)說，并于70年代形成權(quán)變管理理論（ContingencyManagementTheory）①，是研究組織行為學(xué)的一種方法。Con-tingency一詞從字面上理解是“偶然事件”（會(huì)計(jì)學(xué)中是“或有事項(xiàng)”），而最貼近“權(quán)變”之意，要從“Contingent”的“以……為條件的”，“視……而定的”來理解，即“以環(huán)境為條件”、“視情況而定”。通俗地解釋，“權(quán)變”是“隨機(jī)制宜”、“權(quán)宜應(yīng)變”，解釋一些潛在的變量，如技術(shù)、文化和外部影響等因素，如何影響企業(yè)組織的設(shè)計(jì)和功能；強(qiáng)調(diào)權(quán)變關(guān)系是兩個(gè)或多個(gè)變量之間的函數(shù)關(guān)系確定的有效的管理方式。權(quán)變理論認(rèn)為，在一個(gè)組織適用的結(jié)構(gòu)類型并不一定適用于其他組織，要根據(jù)環(huán)境和內(nèi)外條件隨機(jī)應(yīng)變，沒有一成不變、普遍適用的“最好的”理論和方法。組織的有效性依賴于以下因素相互之間的適合性或匹配性：組織結(jié)構(gòu)的特性、環(huán)境波動(dòng)性、組織規(guī)模、組織結(jié)構(gòu)及其信息系統(tǒng)特性。權(quán)變理論假設(shè)組織輸出是兩個(gè)或多個(gè)因素之間的“適合性”或“匹配性”的結(jié)果，在此基礎(chǔ)上，出現(xiàn)了權(quán)變理論的替代方法。VandeVen和Drazin（1985）用三種方法——選擇法、相互作用和系統(tǒng)方法來界定適合性的概念。首先，“適合性”對(duì)選擇的解釋為，如果組織想要生存或有效，必須適應(yīng)其組織情景的特征。從這方面看，組織設(shè)計(jì)受組織情景的影響。絕大多數(shù)早期的權(quán)變理論研究學(xué)者采用這種方法，研究組織情景與組織設(shè)計(jì)之間的關(guān)系，但并沒有分析組織績效。使用這種方法，（Dewar和Hage，1978）定義了任務(wù)和技術(shù)兩個(gè)維度，其他研究者如（Freeman，1973）將技術(shù)作為一個(gè)權(quán)變因素來研究。這些研究人員發(fā)現(xiàn)，組織的各種技術(shù)特征和結(jié)構(gòu)之間具有很強(qiáng)的聯(lián)系（Marsh和Manari，1981）。然而，不同類型的組織結(jié)構(gòu)在不同的任務(wù)或技術(shù)條件下是否有效，研究并沒有提供證據(jù)。其次，“適合性”對(duì)相互作用的解釋為，考慮績效情況下的組織結(jié)構(gòu)和情景的互相影響、相互作用（Khandwalla，1977；VandeVen和Ferry，1980）。Khandwalla（1977）發(fā)現(xiàn)，技術(shù)、組織結(jié)構(gòu)垂直一體化、授權(quán)、權(quán)威和復(fù)雜的控制系統(tǒng)之間相互作用有效對(duì)公司非常重要。然而在這些研究中，組織績效較高或較低情況下情景和設(shè)計(jì)之間的作用，差異并不明顯。此外，這些研究并沒有表明情景和設(shè)計(jì)之間的相互作用是否有效。最后，權(quán)變理論中考慮“適合性”的另一種方法是系統(tǒng)性方法。根據(jù)系統(tǒng)性方法，只有同時(shí)研究組織內(nèi)部的權(quán)變因素、結(jié)構(gòu)方案和績效標(biāo)準(zhǔn)時(shí)才能理解組織設(shè)計(jì)。在系統(tǒng)性方法中還有另外一種視角的“適合性”：“等效”（VandeVen和Drazin，1985）。主張選擇、相互作用和模式時(shí)并沒有最好的“適合”方法?？赡艽嬖诙鄠€(gè)同樣有效的替代方法。VandeVen和Drazin（1985）提議權(quán)變研究必須是設(shè)計(jì)好的。因此各種形式“適合性”對(duì)比評(píng)價(jià)是可能的，應(yīng)該考慮到組織下屬的設(shè)計(jì)。從組織結(jié)構(gòu)的社會(huì)學(xué)實(shí)用主義理論發(fā)展起來的權(quán)變理論，如組織結(jié)構(gòu)方法有Reid和Smith（2000）、Chenhall（2003）、Woods（2009）在研究。這些研究假設(shè)組織結(jié)構(gòu)取決于以下情景因素：技術(shù)、工作環(huán)境和組織規(guī)模的大小。在其他文獻(xiàn)中，仍然視權(quán)變理論為管理會(huì)計(jì)研究的主要范式（Fisher，1995；Cadez和Guilding，2008）。

二、權(quán)變理論在管理會(huì)計(jì)理論研究

主要體現(xiàn)在管理控制系統(tǒng)和業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)的影響因素方面，焦點(diǎn)在于管理會(huì)計(jì)的“合適性”或“適當(dāng)性”，認(rèn)為組織的管理控制系統(tǒng)或業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)體系是受各種權(quán)變因素影響的。管理會(huì)計(jì)采用權(quán)變視角早期的作品之一，是Hofstede（1967）的實(shí)地研究。Hofstede發(fā)現(xiàn)，經(jīng)濟(jì)、科技和社會(huì)因素對(duì)預(yù)算系統(tǒng)運(yùn)行具有重大影響。此外，還有文化對(duì)管理控制系統(tǒng)的影響研究（Hofstede，1983；Brownell，1982；Brownell和Hirst，1986）。這已經(jīng)成為一個(gè)重要的研究領(lǐng)域（Harrison，1992，1993；O’Connor，1995；Taylor，1996；Chenhall，2006）。權(quán)變理論也應(yīng)用在組織行為學(xué)的子單位層次。Hayes（1977）研究了管理會(huì)計(jì)的適當(dāng)性，目的是評(píng)價(jià)大型組織中不同部門的有效性。研究發(fā)現(xiàn)，權(quán)變因素或突發(fā)事件是生產(chǎn)部門預(yù)測(cè)有效性的主要因素。Hayes還主張運(yùn)用權(quán)變理論進(jìn)行組織和子單位的評(píng)價(jià)研究。Hayes的研究假設(shè)三個(gè)主要權(quán)變因素影響子單位績效：內(nèi)部因素、互賴性因素和環(huán)境因素。結(jié)果表明，應(yīng)該研究潛在的因果變量，而不是狹隘的細(xì)查人。也暗示權(quán)變方法應(yīng)引入管理會(huì)計(jì)中，相關(guān)的評(píng)價(jià)方法應(yīng)由子單位、子單位間的相互關(guān)系和子單位的績效受環(huán)境影響的程度決定。Flamholtz等（1985）回顧了控制方面相關(guān)的權(quán)變文獻(xiàn)。在權(quán)變文獻(xiàn)中，控制問題沿用三大傳統(tǒng)視角進(jìn)行研究：社會(huì)學(xué)、管理學(xué)和心理學(xué)。社會(huì)學(xué)關(guān)注整個(gè)組織和組織內(nèi)更大的團(tuán)體。這種觀點(diǎn)認(rèn)為，具有規(guī)則、政策、權(quán)力階層或協(xié)調(diào)單位的結(jié)構(gòu)機(jī)制存在控制。管理學(xué)側(cè)重于組織內(nèi)的個(gè)人或部門。管理理論采用的控制機(jī)制是計(jì)劃、計(jì)量、監(jiān)督、評(píng)估和反饋。心理學(xué)強(qiáng)調(diào)目標(biāo)和標(biāo)準(zhǔn)設(shè)定、外在和內(nèi)在的獎(jiǎng)勵(lì)、反饋和人際影響（Flamholtz，1979）。Shank（1989）運(yùn)用權(quán)變?cè)瓌t以戰(zhàn)略的方式，調(diào)查管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)和信息的使用情況。Banker，Datar和Kemerer（1991）注意到了結(jié)構(gòu)因素的影響，發(fā)現(xiàn)實(shí)現(xiàn)適時(shí)制（just-in-time，JIT）或其他團(tuán)隊(duì)工作計(jì)劃的公司更有可能提供有關(guān)車間工人業(yè)績的信息。還有些研究如Govindarajan和Gupta（1985）也調(diào)查了公司策略及其控制系統(tǒng)設(shè)計(jì)之間的關(guān)聯(lián)性。Merchant（1985）發(fā)現(xiàn)了公司情景因素之間的權(quán)變關(guān)系，如公司規(guī)模、產(chǎn)品多元化、分權(quán)程度和使用預(yù)算信息。一些研究調(diào)查了外部因素，如環(huán)境不確定性影響。在評(píng)價(jià)業(yè)務(wù)單元的績效時(shí)，判斷會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)是否合適，環(huán)境不確定性是重要因素（Fisher，1995；Hartmann，2000；Chenhall，2003）。通過管理會(huì)計(jì)運(yùn)用權(quán)變理論的文獻(xiàn)回顧，總結(jié)了權(quán)變理論在管理會(huì)計(jì)預(yù)算系統(tǒng)、管理控制系統(tǒng)、績效評(píng)價(jià)等方面的研究。管理會(huì)計(jì)運(yùn)用權(quán)變理論，是為了解決以下問題：第一，組織控制及其結(jié)構(gòu)的適應(yīng)性；第二，這種適應(yīng)性對(duì)組織績效的影響；第三，多個(gè)突發(fā)事件調(diào)查及其對(duì)組織設(shè)計(jì)的影響。

三、權(quán)變理論在管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)研究

管理會(huì)計(jì)中另一研究領(lǐng)域是管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)（ManagementAccountingSystems，MAS）信息充分性差距。傳統(tǒng)上MAS定義為產(chǎn)生“產(chǎn)品和服務(wù)成本、預(yù)算和業(yè)績計(jì)量”常規(guī)信息的系統(tǒng)（Langfield-Smith等，1995）。根據(jù)Langfield-Smith等的研究，MAS還提供滿足短期和長期決策需要的特別管理信息。

摘要：社會(huì)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展和進(jìn)步，對(duì)財(cái)務(wù)管理水平提出了更高的要求，而管理會(huì)計(jì)作為財(cái)務(wù)管理中必不可少的重要環(huán)節(jié)，對(duì)企業(yè)整體運(yùn)營狀態(tài)有著決策性作用。目前，管理會(huì)計(jì)已經(jīng)在教育領(lǐng)域得到初步應(yīng)用，并使得高校財(cái)務(wù)管理模式發(fā)生巨大轉(zhuǎn)變，這對(duì)財(cái)務(wù)管理工作來講，既是一種新機(jī)遇，同時(shí)也是一種新挑戰(zhàn)?；诖耍疚尼槍?duì)高校財(cái)務(wù)管理現(xiàn)狀進(jìn)行簡(jiǎn)要分析，并對(duì)管理會(huì)計(jì)在高校財(cái)務(wù)管理中的有效應(yīng)用展開探討，進(jìn)而為提高我國高校財(cái)務(wù)管理工作效率提出相關(guān)見解。

關(guān)鍵詞：管理會(huì)計(jì)；高校；財(cái)務(wù)管理；應(yīng)用；策略

管理會(huì)計(jì)本身就具有一定的特殊性和綜合性，主要集財(cái)務(wù)管理、會(huì)計(jì)管理、成本管理于一體。財(cái)務(wù)管理與經(jīng)濟(jì)發(fā)展緊密相連，而財(cái)務(wù)管理的好壞將直接對(duì)高校經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響，所以，要想切實(shí)降低財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生概率，就必須結(jié)合當(dāng)下經(jīng)濟(jì)的發(fā)展趨勢(shì)不斷完善財(cái)務(wù)管理制度，以滿足時(shí)代的發(fā)展需求，真正做到與時(shí)俱進(jìn)，只有這樣才能促進(jìn)高?？沙掷m(xù)發(fā)展。

一、管理會(huì)計(jì)理論性概述分析

（一）管理會(huì)計(jì)的內(nèi)涵價(jià)值。管理會(huì)計(jì)是會(huì)計(jì)學(xué)的重要組成部分，常用于企業(yè)單位和事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理方面，其專業(yè)性極強(qiáng)。對(duì)于管理會(huì)計(jì)的有效應(yīng)用，主要是對(duì)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)信息進(jìn)行整合，促使財(cái)務(wù)資金與業(yè)務(wù)活動(dòng)有效融合，進(jìn)而為各部門間的規(guī)劃、決策以及內(nèi)控等提供有力依據(jù)。管理會(huì)計(jì)最初起源于美國，從20世紀(jì)80年代被我國所重視，而管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用較好地解決了財(cái)務(wù)管理方面存在的空白，為高校和各企業(yè)財(cái)務(wù)管理工作的順利進(jìn)行打下扎實(shí)基礎(chǔ)。（二）管理會(huì)計(jì)的必然條件。管理會(huì)計(jì)在高校財(cái)務(wù)管理中占據(jù)著不可忽視的重要作用，因此，各院校一定要重視對(duì)其相關(guān)工作人員的培訓(xùn)，使其具備現(xiàn)代化專業(yè)知識(shí)和技能，以滿足時(shí)代的發(fā)展需求。首先，各高校應(yīng)重視管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用，進(jìn)而為財(cái)務(wù)管理提供科學(xué)依據(jù)，也就是說管理會(huì)計(jì)要與高校經(jīng)濟(jì)協(xié)調(diào)發(fā)展，促使相關(guān)資金和成本能夠得到更加細(xì)致且精確的計(jì)量，從而為高校整體運(yùn)算提供科學(xué)的數(shù)據(jù)參考，以避免財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)；其次，要讓管理會(huì)計(jì)成為高校財(cái)務(wù)管理的核心內(nèi)容，由于管理會(huì)計(jì)本身就具備節(jié)儉財(cái)務(wù)成本的功效，所以在高校發(fā)展中能夠發(fā)揮承上啟下的作用，尤其在社會(huì)經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展推動(dòng)下，高校也在不斷地?cái)U(kuò)大業(yè)務(wù)規(guī)模，因此與外界資金業(yè)務(wù)往來更加頻繁，而在管理會(huì)計(jì)作用下能夠有效節(jié)約成本上的過度消耗，大大降低了財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)帶來的損失；最后，管理會(huì)計(jì)的有效落實(shí)，可以為高校建立更加完善的績效評(píng)價(jià)體制，有利于高校財(cái)務(wù)工作效率的提升，通過對(duì)相關(guān)項(xiàng)目的運(yùn)行成本科學(xué)評(píng)價(jià)，促使各項(xiàng)資源合理運(yùn)用，極大程度地提升了高校辦學(xué)的整體經(jīng)濟(jì)效益。

二、高校財(cái)務(wù)管理現(xiàn)狀分析

【摘要】管理會(huì)計(jì)是現(xiàn)代會(huì)計(jì)的分支之一,醫(yī)院設(shè)立管理會(huì)計(jì)有利于醫(yī)院強(qiáng)化管理拓展經(jīng)營、化解會(huì)計(jì)核算制度的沖突、促進(jìn)醫(yī)院財(cái)務(wù)管理改革步伐加快。【關(guān)鍵詞】大中型醫(yī)院；管理會(huì)計(jì)；重要性；必要性隨著現(xiàn)代企業(yè)管理制度的普及，許多企業(yè)都相繼設(shè)立了管理會(huì)計(jì)，管理會(huì)計(jì)在幫助企業(yè)預(yù)測(cè)前景、規(guī)劃未來、科學(xué)決策、控制和評(píng)價(jià)各責(zé)任單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)等方面的作用已越來越被人們所重視[1]。醫(yī)院雖屬事業(yè)單位，但近些年來各地在深化醫(yī)療體制改革中，都紛紛實(shí)行了一定程度的企業(yè)化管理，在此環(huán)境和模式下，筆者認(rèn)為，在一些規(guī)模較大的醫(yī)院設(shè)立管理會(huì)計(jì)，對(duì)于加強(qiáng)醫(yī)院財(cái)務(wù)管理、內(nèi)部挖掘潛力，提高經(jīng)濟(jì)效益、充分調(diào)動(dòng)廣大醫(yī)務(wù)工作者的工作積極性、主動(dòng)性和創(chuàng)造性，將會(huì)產(chǎn)生很大的促進(jìn)作用。一、醫(yī)院設(shè)立管理會(huì)計(jì)的必要性（一）設(shè)立管理會(huì)計(jì)有利于醫(yī)院強(qiáng)化管理拓展經(jīng)營醫(yī)院是一個(gè)救死扶傷的人道主義機(jī)構(gòu)，其主要宗旨是保障人民群眾的生命健康，提高患者的生活質(zhì)量，不以追求利潤為目標(biāo)，但也有一個(gè)如何滿足廣大群眾不斷增長的醫(yī)療需求、需要加快發(fā)展的問題，在社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下，同樣有增強(qiáng)生存與競(jìng)爭(zhēng)問題，無論是企業(yè)還是事業(yè)單位，提高工作效率、減少浪費(fèi)都是共同期望的目標(biāo)，在管理方式和模式、手段是基本相通的，至少是可以相互借鑒的。發(fā)展、進(jìn)步應(yīng)首先從強(qiáng)化自身內(nèi)部的各項(xiàng)管理入手，醫(yī)院發(fā)展到一定規(guī)模，財(cái)務(wù)管理方面僅僅是加強(qiáng)會(huì)計(jì)核算是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，需要配備專業(yè)人員進(jìn)行專業(yè)化管理，管理會(huì)計(jì)可能及時(shí)給醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)提供各種會(huì)計(jì)信息，促進(jìn)醫(yī)院的各項(xiàng)重大決策更趨合理化和科學(xué)化，在提高醫(yī)院綜合效益方面發(fā)揮重要的作用。（二）設(shè)立管理會(huì)計(jì)有助于化解會(huì)計(jì)核算制度的沖突作為事業(yè)單位，醫(yī)院主要適用《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》，尤其是在事業(yè)經(jīng)費(fèi)核算上只能采用這一制度；但醫(yī)院作為經(jīng)營單位，又涉及一個(gè)效益問題，在成本管理上需適用企業(yè)財(cái)會(huì)制度；而在基本建設(shè)投資的會(huì)計(jì)核算按照國家有關(guān)規(guī)定就只能執(zhí)行《國有建設(shè)單位會(huì)計(jì)制度》。多種會(huì)計(jì)制度的實(shí)施，必然產(chǎn)生一定的矛盾和沖突，一是不能全面反映醫(yī)院經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的整體情況，不利于對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行連續(xù)、系統(tǒng)、綜合地記錄、計(jì)算和分析；二是國家財(cái)政體制改革后，多個(gè)核算系統(tǒng)在零余額賬戶同一科目中支出經(jīng)費(fèi)，勢(shì)必造成核算困難，有些核算甚至無法進(jìn)行；三是不利于對(duì)投資的預(yù)測(cè)與管理，絕大多數(shù)醫(yī)院都存在和銀行貸款的問題，事業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表不體現(xiàn)貸款情況更難提供真實(shí)而準(zhǔn)確的投資需求信息。解決上述問題的根本辦法在于合并會(huì)計(jì)制度[2]，但在沒有進(jìn)行會(huì)計(jì)制度合并時(shí)，設(shè)立管理會(huì)計(jì)可以化解一些沖突，彌補(bǔ)制度上的不足。[1][2][][]（三）設(shè)立管理會(huì)計(jì)有利于促進(jìn)醫(yī)院財(cái)務(wù)管理改革步伐加快現(xiàn)行醫(yī)院財(cái)務(wù)管理在會(huì)計(jì)主體、核算期限、計(jì)量單位等方面都有明確的限定，這對(duì)于規(guī)范化管理很有必要，但也存在不適應(yīng)時(shí)展和市場(chǎng)變化等問題，而管理會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)主體，可以是整個(gè)醫(yī)院，但更多的是各責(zé)任單位，時(shí)間跨度可以靈活選擇，從年、季、月發(fā)展到周、日，甚至隨時(shí)提供；計(jì)量單位并非局限在貨幣,還包括標(biāo)準(zhǔn)實(shí)物單位、質(zhì)量綜合計(jì)量單位、創(chuàng)新程度、醫(yī)源份額占有率等等。因此設(shè)立管理會(huì)計(jì)可以促進(jìn)會(huì)計(jì)信息朝多層次、多元化方向發(fā)展，有利于引導(dǎo)財(cái)務(wù)管理在提高社會(huì)效益和經(jīng)濟(jì)效益兩方面發(fā)揮更大作用。二、醫(yī)院設(shè)立管理會(huì)計(jì)的可行性管理會(huì)計(jì)的本質(zhì)是一種全局性的經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)。其總目標(biāo)是提供相應(yīng)管理信息，協(xié)助管理當(dāng)局做出有關(guān)改進(jìn)經(jīng)營管理，提高經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益的決策[3]。從醫(yī)院的實(shí)際業(yè)務(wù)來看，設(shè)立管理會(huì)計(jì)是可行的，目前至少可在以下兩方面發(fā)揮其應(yīng)有的效能和作用：（一）預(yù)測(cè)與決策預(yù)測(cè)與決策主要是為單位管理者預(yù)測(cè)前景、經(jīng)營決策和規(guī)劃未來等經(jīng)濟(jì)活動(dòng)服務(wù)。任何一所醫(yī)院的人、財(cái)、物等各項(xiàng)資源都期望得到最經(jīng)濟(jì)、最合理、最有效的配制和應(yīng)用，設(shè)立管理會(huì)計(jì)正好可促進(jìn)這一目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)例，如醫(yī)院設(shè)備儀器的配備問題，教學(xué)實(shí)驗(yàn)與臨床經(jīng)營所需的設(shè)備儀器的最佳投資比例是多少，在共用設(shè)備儀器上如何調(diào)度和調(diào)整，如何選擇學(xué)術(shù)成果與經(jīng)濟(jì)效益雙豐收的優(yōu)化方案等都要通過管理會(huì)計(jì)的相關(guān)方法分析得出，因此設(shè)立管理會(huì)計(jì)完全具備相關(guān)業(yè)務(wù)基礎(chǔ)。（二）規(guī)劃和控制規(guī)劃與控制主要是為醫(yī)院管理者反映和分析過去、現(xiàn)在和將來的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)而服務(wù)。主要目的是有效控制醫(yī)院的教學(xué)、科研和日常經(jīng)營活動(dòng)，明確各職能科室的責(zé)任，并對(duì)各科室的業(yè)績進(jìn)行正確評(píng)價(jià)、考核及獎(jiǎng)懲，及時(shí)正確地調(diào)整和完善科室和醫(yī)院的未來發(fā)展規(guī)劃。例如醫(yī)院基本建設(shè)項(xiàng)目投入是總體規(guī)劃，分期實(shí)施，還是根據(jù)不同時(shí)間和各自工作目標(biāo)靈活調(diào)整等，管理會(huì)計(jì)可以通過業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)、基本建設(shè)過程和財(cái)務(wù)收益進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)，從而給經(jīng)營決策者提供極具科學(xué)而有力的依據(jù)。又如醫(yī)院教學(xué)人員與臨床工作人員的配比、醫(yī)護(hù)人員合理的配比如何調(diào)整，行政后勤管理部門的設(shè)置均可通過評(píng)價(jià)進(jìn)行分析，進(jìn)行合理的有效控制。因此，設(shè)立管理會(huì)計(jì)既是一個(gè)必然趨勢(shì)，也是完全可行。

參考文獻(xiàn)[1]陳洪紀(jì).管理會(huì)計(jì)（第二版）[M].上海：上海人民出版社，2006.[2]馮斌.高校兩種會(huì)計(jì)制度合并的構(gòu)想[J].會(huì)計(jì)之友，2007.

摘要：戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)是信息技術(shù)快速發(fā)展的產(chǎn)物。戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的設(shè)計(jì)是一個(gè)系統(tǒng)工程。應(yīng)提高對(duì)戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)作用的認(rèn)識(shí)，增加對(duì)戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)建設(shè)的投入，提高財(cái)會(huì)人員的素質(zhì)和企業(yè)管理水平，加強(qiáng)戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)電算化的步伐。

關(guān)鍵詞：管理會(huì)計(jì)；戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)；信息技術(shù)；信息系統(tǒng)

一、戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的產(chǎn)生與發(fā)展二十世紀(jì)八十年代以來，由于現(xiàn)代科技高速發(fā)展，全球性競(jìng)爭(zhēng)加劇，傳統(tǒng)的大批量、標(biāo)準(zhǔn)化生產(chǎn)向小批量、個(gè)性化生產(chǎn)發(fā)展，企業(yè)不得不站在全球高度，選擇以戰(zhàn)略管理為導(dǎo)向的管理模式，不斷根據(jù)環(huán)境作出適當(dāng)調(diào)整，以求企業(yè)與環(huán)境的協(xié)調(diào)與均衡，獲取企業(yè)整體競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。而戰(zhàn)略管理對(duì)傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)提出了挑戰(zhàn)，迫切要求傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)更新觀念。尤其企業(yè)的戰(zhàn)略決策，要求有超越企業(yè)本身的更為廣泛、更有用的與戰(zhàn)略管理相關(guān)的信息，不僅包括內(nèi)部財(cái)務(wù)信息，更重要的是諸如市場(chǎng)需求量、市場(chǎng)占有率等外部信息和非財(cái)務(wù)信息。為適應(yīng)戰(zhàn)略管理的要求，戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)應(yīng)運(yùn)而生。

戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)是為了彌補(bǔ)傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)的缺陷產(chǎn)生的，是傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)的發(fā)展。傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)注重內(nèi)部管理，并從戰(zhàn)術(shù)的角度深入到企業(yè)內(nèi)部的作業(yè)水平，致力于“知己”。而戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)則站在全球的高度，從戰(zhàn)略角度擴(kuò)展到宏觀層面，尋求企業(yè)整體競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，致力于“知彼”。兩者相輔相成，管理會(huì)計(jì)作為決策支持系統(tǒng)的性質(zhì)并未改變。

戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的分析資料，主要來源于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料以及從企業(yè)內(nèi)部其他部門或企業(yè)外部采集的相關(guān)資料。戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)使用計(jì)算機(jī)，對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料及供應(yīng)商、顧客、競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手等其他資料通過建立數(shù)學(xué)模型進(jìn)行運(yùn)算、加工，形成對(duì)日?？刂?、預(yù)測(cè)及決策有用的管理會(huì)計(jì)信息。其分析技術(shù)是隨著使用工具的發(fā)展而不斷提高的。早期使用計(jì)算機(jī)，需自己編制程序，信息處理能力有限。軟件技術(shù)的日趨成熟推動(dòng)了戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)分析技術(shù)的提高，如電子表格的使用，雖然數(shù)據(jù)需要人工輸入，但模型、公式一經(jīng)確定，大量的計(jì)算工作便由計(jì)算機(jī)自動(dòng)進(jìn)行。但此時(shí)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)電算化系統(tǒng)的核算資料并不向電子表格開放，仍需人工逐項(xiàng)錄入，再由預(yù)先設(shè)定的公式自動(dòng)計(jì)算出結(jié)果；財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料以外的其他資料更是要人工通過各種方法與手段去采集，資料十分有限，分析工作往往滯后，控制、預(yù)測(cè)和決策的效果不夠明顯。

現(xiàn)代信息技術(shù)迅猛發(fā)展，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)電算化系統(tǒng)不管硬件還是軟件應(yīng)用都日趨成熟，戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)加快發(fā)展的步伐成為必然。我國會(huì)計(jì)電算化發(fā)展已進(jìn)入企業(yè)內(nèi)部網(wǎng)絡(luò)應(yīng)用階段。建立在Internet技術(shù)、通信技術(shù)廣泛應(yīng)用基礎(chǔ)上的企業(yè)整體聯(lián)網(wǎng)已成為現(xiàn)實(shí)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)兩個(gè)模塊不再分離，實(shí)現(xiàn)無縫連接，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)形成統(tǒng)一整體，并且企業(yè)實(shí)現(xiàn)以會(huì)計(jì)信息為核心的企業(yè)信息資源鏈，實(shí)現(xiàn)各部門資源共享。至此，管理會(huì)計(jì)被真正納入會(huì)計(jì)電算化信息系統(tǒng)中，發(fā)揮其預(yù)測(cè)、決策、規(guī)劃、控制及考核等優(yōu)勢(shì)。