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一、引言

對前人研究思想的綜述和演進趨勢的總結是后人進行學術研究的出發(fā)點，也是學術創(chuàng)新的基礎。我國學者陳漢文（2000）等都曾以國外的研究為基石，對我國內(nèi)部控制的發(fā)展進行了系統(tǒng)性的研究，我國的內(nèi)部控制研究也從早期的內(nèi)部控制概念，內(nèi)部控制五要素等方面轉向內(nèi)部控制對會計信息質量、盈余管理、內(nèi)部控制審計等方向轉變，豐富了內(nèi)部控制研究的維度。本文通過分析近十年內(nèi)部控制的相關文獻的主流研究思想及其轉變來對內(nèi)部控制的發(fā)展進行評述，并發(fā)現(xiàn)近期對內(nèi)部控制的研究的新角度、新方法對內(nèi)部控制的未來研究提出建議，以期能夠對內(nèi)部控制的研究有所幫助。

二、研究設計

（一）樣本選取

本文選取《會計研究》《審計研究》《管理世界》三本具有代表性的財經(jīng)類學術期刊作為樣本數(shù)據(jù)的采集點，這些期刊均是CSSCI來源和北大核心主流期刊，具有比較高的權威性，認知度極高。本文數(shù)據(jù)來源于中國知網(wǎng)，選取2007-2016年十年發(fā)表在這三本刊物上的，以“內(nèi)部控制”為主題或者關鍵詞的文章，經(jīng)過手工篩選，共選取了208篇文章。

（二）統(tǒng)計方法

本文參照李連華（2007）的統(tǒng)計方法，凡是近十年在這三種刊物上發(fā)表的文獻，只要其題目或關鍵詞中含有“內(nèi)部控制”一詞一律選到樣本文章里面，根據(jù)文獻的關鍵詞和主題詞進行統(tǒng)計。選出了內(nèi)控評價、信息披露、盈余質量等33個關鍵詞作為觀測點，如果一篇文章出現(xiàn)了內(nèi)控評價、信息披露、盈余質量等關鍵詞，則在其對應的觀測點上加1，如果關鍵詞觀測值少，則說明該問題關注的人少，反之則關注的人多。具體觀測情況如表1所示。

三、文章分布以及研究趨勢分析

2007-2016年十年間，內(nèi)部控制相關的文章數(shù)量較多，在《會計研究》等三本期刊上就發(fā)表了225篇文章，呈現(xiàn)出積極的研究趨勢。學術研究往往緊隨政策的出臺，2010年財政部五部委出臺《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》，這一系列政策的出臺也掀起了學術界對內(nèi)部控制相關理論的研究熱潮，2011年至2013年，內(nèi)部控制相關研究的文章出現(xiàn)小高峰，為內(nèi)部控制的研究奠定基礎。對于關鍵詞頻數(shù)的研究能使內(nèi)部控制學術研究主線更清晰，突出研究的主流理論和研究脈絡。內(nèi)部控制評價、內(nèi)部控制審計、內(nèi)部控制信息披露等相關研究占據(jù)主流地位，對內(nèi)部控制的研究也不僅僅停留在內(nèi)部控制本身的定義和框架，學者們也從公司治理、會計信息質量和公司風險等角度對內(nèi)部控制進行研究，拓寬了內(nèi)部控制的研究視野。此外，近十年的內(nèi)部控制文章也更加注重內(nèi)控的具體效果，對內(nèi)控與盈余質量、預算控制等進行研究，實證探索內(nèi)部控制的執(zhí)行效果。除了從傳統(tǒng)角度研究內(nèi)部控制，學者們越發(fā)注重企業(yè)文化等因素，程博（2016）從儒家文化的角度對企業(yè)內(nèi)部控制的機理進行分析，拓展了分析的廣度和寬度。整體來說，我國目前對內(nèi)部控制評價、內(nèi)部控制審計研究數(shù)量較多，對于中小企業(yè)內(nèi)部控制和股權集中的研究文章數(shù)量很少，研究有所側重，有一定的深度和持續(xù)性。另一方面，在進行關鍵詞統(tǒng)計時發(fā)現(xiàn)有許多關鍵詞如現(xiàn)金持有、并購等僅出現(xiàn)一次，說明我國內(nèi)控的研究存在著廣撒網(wǎng)的情況，研究十分分散，沒有形成一個系統(tǒng)，這不僅會分散研究的力量，還存在著研究問題不深入的問題，對于我國內(nèi)部控制的研究有不利因素。

四、我國內(nèi)部控制相關文獻綜述

（一）內(nèi)部控制信息披露綜述

楊玉鳳（2007）對內(nèi)部控制信息披露的國內(nèi)外文獻進行梳理，發(fā)現(xiàn)了國內(nèi)外對內(nèi)控信息披露研究的切入點有所不同，建議我國應從內(nèi)控信息披露的影響因素、重要性和內(nèi)控評價體系等方面深入研究這一問題。楊玉鳳（2010）通過設計內(nèi)控信息披露評價指標體來檢驗內(nèi)控信息質量與成本之間的相關性，其結果表明內(nèi)控信息質量對隱性成本具有綜合抑制作用。崔志娟（2011）認為內(nèi)部控制信息披露所傳達出的內(nèi)控質量信號的真實性有待考證，高管層具有披露的“動機選擇”，同時也會導致內(nèi)控信息披露與內(nèi)控質量之間出現(xiàn)偏差。池國華、張傳財、韓洪靈（2012）則探討了內(nèi)控信息披露對投資者的影響，其結果表明，內(nèi)控缺陷信息披露對個人投資者的影響更明顯，對機構投資者的影響不顯著。趙息、許寧寧（2013）以深市A股主板市場2008-2011年財務重述公司為對象進行實證研究，研究發(fā)現(xiàn)管理層權力越大，內(nèi)部控制缺陷越可能不被披露，而國有企業(yè)更有動機來掩飾公司已有的內(nèi)控缺陷。林斌、林東杰等（2016）根據(jù)2013-2015年上市公司的數(shù)據(jù)，對內(nèi)部控制指數(shù)的有效性進行檢驗，其結果有助于我國內(nèi)部控制實證研究的發(fā)展。

（二）內(nèi)部控制審計綜述

袁敏（2008）分析了上市公司2007年內(nèi)控審計的情況，發(fā)現(xiàn)我國內(nèi)控審計初期存在審核依據(jù)不統(tǒng)一等問題，并為內(nèi)控規(guī)范的制定提供建議。在內(nèi)部控制審計制度在我國還不完善時，張龍平、陳作習、宋浩（2009）對美國內(nèi)控審計的制度和特點進行梳理，提出了我國在完善內(nèi)控審計制度應注意的問題和事項。雷英、吳建友（2011）從嚴重弱點風險的角度提出了一個內(nèi)部控制審計風險模型，旨在幫助審計師的審計。雷英、吳建友、孫紅（2013）對滬市A股上市公司2010和2011這兩年的內(nèi)部控制審計和盈余管理的關系做實證檢驗，其結果表明內(nèi)部控制審計能有效提高上市公司盈余管理質量，為內(nèi)控審計作為強制性要求的合理性提供實證依據(jù)。余榕（2013）從戰(zhàn)略管理的角度對內(nèi)部控制和內(nèi)控審計機理進行梳理，強調(diào)了內(nèi)控審計對于戰(zhàn)略管理的重要性。鄭偉、朱曉梅、季雨（2015）探究了內(nèi)控審計和財務重述的關系，根據(jù)2012-2013年A股主板上市公司披露的信息進行檢驗，結果表明在一定程度上內(nèi)部控制審計服務在與財務報表審計質量正相關。

（三）內(nèi)部控制與公司治理

謝志華（2007）探討了內(nèi)部控制和公司治理的關系，他認為內(nèi)部控制時公司治理的基礎，而公司治理是內(nèi)部控制的環(huán)境要素之一，兩者不能分離。程曉、陵王懷明（2008）用實證方法研究兩者的關系，他指出年終股東大會出席率、董事會實際規(guī)模、監(jiān)事會規(guī)模、審計委員會、管理層誠信等公司治理因素都與內(nèi)部控制正相關。張萍、葛玉潔、曹洋、施衛(wèi)英（2015）對近十年發(fā)表在頂級期刊的有關于公司治理與內(nèi)部控制的文獻進行了梳理，指出公司治理差的公司更可能存在內(nèi)控缺陷，并建議結合我國企業(yè)的特點，從整合集團資源等角度繼續(xù)深入研究這一主題。

五、思考與建議

我國的內(nèi)部控制經(jīng)過多年的研究，有非常多的成果，對我國上市公司在公司治理、內(nèi)部審計、盈余管理等方面提供了建設性意見，對提高我國內(nèi)部控制質量和完善相關法規(guī)的出臺都有一定的意義。另一方面，我國的內(nèi)部控制建設與發(fā)達國家也仍存在著差距，內(nèi)部控制標準體系的建立也不夠完善。在學術領域還需要深入研究，對待問題不能淺嘗輒止，要有系統(tǒng)性和完整性，吸收借鑒國外的權威學術時也要結合我國的制度背景，要與我國目前的發(fā)展現(xiàn)狀和相關政策相匹配。

作者:李琳 單位:江西財經(jīng)大學

參考文獻：

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[2]袁敏.上市公司內(nèi)部控制審計：問題與改進———來自2007年年報的證據(jù)[J].審計研究，2008(5):90-96.

[3]雷英，吳建友.內(nèi)部控制審計風險模型研究[J].審計研究，2011(1):79-83.

[4]毛新述，孟杰.內(nèi)部控制與訴訟風險[J].管理世界，2013(11):155-165.

[5]林斌，林東杰，謝凡，胡為民，陽堯.基于信息披露的內(nèi)部控制指數(shù)研究[J].會計研究，2016(12):12-20+95.