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一、學校教育成本的基本構(gòu)成

學校教育成本是指提供某種類教育所需要的相應(yīng)教育服務(wù)時所消耗的物化勞動和活化勞動。其可分為學校直接成本和間接成本。其中,學校直接成本包括直接教學成本(如教職員工的基本工資、補助工資、其它工資、職工福利費、社會保障費)、為教學直接服務(wù)的教務(wù)管理成本(如公務(wù)費、業(yè)務(wù)費、助學金、獎學金等)、必要的教學設(shè)備運轉(zhuǎn)與維修成本(如教學設(shè)施購置費、維修費、水電費等)。這些費用與提供教育服務(wù)直接相關(guān),沒有這些學校將難以維持正常的教學活動。

學校間接成本包括為教學直接服務(wù)的教務(wù)管理成本之外的行政管理費、公用設(shè)備、公務(wù)用房(如教學樓、教學設(shè)施、圖書館、實驗室、大型儀器設(shè)備)等固定資產(chǎn)基建費、購置費、折舊費以及購買和租賃耐用資產(chǎn)的支出。這些花費與培養(yǎng)學生的關(guān)系是間接相關(guān)的,沒有這些耗費,學校不能提供有效率的教學服務(wù)。

二、學校進行教育成本核算的必要性

學校教育成本不單是一個經(jīng)濟學上的概念,而且是一個社會概念,涉及到政府、學校、家庭和個人。加強學校教育成本核算具有重要的理論和現(xiàn)實意義。

(一)進行成本核算有利于優(yōu)化資源配置

長期以來,我國的學校教育投資事實上被當作是國家無償給予教育單位的福利,教育單位既不存在或很少有自有資金投入,也不承擔任何投資風險,更不存在任何意義的虧損或破產(chǎn)的威脅。因此,他們往往不考慮怎樣合理使用教育資源,也無須進行成本核算,因而,造成機構(gòu)臃腫、人浮于事、人力資源浪費嚴重、無償占用學校資源、設(shè)備重復(fù)購置利用率低,配置不合理等不良現(xiàn)象。鑒于此,學校教育應(yīng)該實行成本核算,打破學校只計支出不計成本的核算方法,正確歸集和控制培養(yǎng)合格人才過程中所發(fā)生的耗費,使各部門都具有成本意識,真正做到勤儉辦學,優(yōu)化資源配置,不斷提高教育經(jīng)費的使用效益,使學校進一步適應(yīng)市場經(jīng)濟的要求,也為社會其他資本進入學校創(chuàng)造條件。

(二)進行成本核算有利于確定合理的收費標準和政府撥款

現(xiàn)行的學校教育體系中,學校教育成本逐年增加,政府的財政支持相對緊縮,學生繳費收入在學校收入中的比重不斷提高,學生學費也呈逐年升高的趨勢。而學校教育作為準公共產(chǎn)品,政府投入應(yīng)與學生適當交費并舉。政府采取的政策和措施首先應(yīng)是加大對教育的投入,而不應(yīng)將政府的財政負擔轉(zhuǎn)嫁給學生和家庭。因此,學校的學費標準應(yīng)考慮學校教育成本和學生及家庭的支付能力兩方面的因素。教育收費的標準主要是由教育成本和教育的社會需求來決定的,因此進行準確的成本核算,確定正確的生均培養(yǎng)成本對確定合理的收費標準意義重大。

(三)進行成本核算有利于提高學校教育質(zhì)量和辦學效益

教育經(jīng)費緊張是學校普遍存在的問題,也是制約學校進一步發(fā)展的重要因素。目前,我國學校的資金來源主要為“財、稅、費、產(chǎn)、社、基”六個方面。所謂財,就是財政教育撥款;稅,就是教育稅費;費,就是學費;產(chǎn),就是校辦產(chǎn)業(yè);社,就是社會捐贈;基,就是基金。但本應(yīng)占主體地位的財政教育撥款的作用越來越弱化,財政撥款占總收入的比重逐年減少,名稱也由財政撥款轉(zhuǎn)為財政補助收入。此種形勢逼迫各學校必須加大自籌經(jīng)費的力度。為了學校的生存與發(fā)展,迫使各學校不得不開源節(jié)流,成本核算勢在必行。各學校教育經(jīng)費和其他經(jīng)費的使用是否合理,培養(yǎng)的學生質(zhì)量是否合格,以及學校教育培養(yǎng)成本的確定,為學校間提供了一個可以橫向比較辦學效益的標準,從而有利于從價值形態(tài)評價學校教育的辦學效益,使各學校樹立起投資與成本核算觀念,加強學校的理財意識和學校的財務(wù)管理。

三、學校教育成本核算的現(xiàn)狀

我國學校目前的成本核算還沒有真正進行,很大程度上是因為缺乏基礎(chǔ)數(shù)據(jù),有些學校有一些數(shù)據(jù),也是按計劃經(jīng)濟時期財政撥款額度折算后再加上很多并非教育成本的項目費用。此外,有些學校即使已經(jīng)開始進行成本核算,但多多少少還存在一些制度與操作層面上的問題。

(一)從制度層面上看

這主要體現(xiàn)在現(xiàn)行學校財務(wù)制度與學校教育成本核算的要求相背。對于學校這一非營利性組織,我國將其納入行政事業(yè)單位之列,執(zhí)行的是事業(yè)單位會計制度,按收付實現(xiàn)制進行收支核算而沒有按照成本核算的要求——權(quán)責發(fā)生制進行成本核算。收付實現(xiàn)制對于進行教育成本核算存在以下缺陷:1.不能真正體現(xiàn)教育投入和教育成本的配比原則,或者說不能正確反映學校的辦學效益,由此導(dǎo)致學校財務(wù)報表失真;2.會計人員編制的報表給會計信息的使用者以誤導(dǎo)。因為報表里的數(shù)據(jù)不是按配比原則得到的,僅僅是一種現(xiàn)金流入及流出的表象,并不能真正說明教育成本問題。這種按收付實現(xiàn)制所取得收支核算資料與社會各界對收入與其成本、費用應(yīng)當相互配比的要求相違背。配比原則有兩層含義:一是因果配比,將收入和為取得收入而發(fā)生的費用進行配比;二是時間上的配比,將一定時期的收入與同期的費用相配比。(二)從操作層面上看

1.教育成本計量確認不真實

長期以來,學校對于購建的資產(chǎn)設(shè)備支出都是一次性列入當年教育成本,然而固定資產(chǎn)購建是一次性投入,而且投入金額較大、多年受益。如果將當年固定資產(chǎn)購建一次性列入當年教育成本支出,就會造成當年教育成本偏高,不利于準確計算當年的教育成本。

2.會計科目設(shè)置不能準確反映各個會計核算期間費用

目前,會計科目設(shè)置中按人員成本、公用成本、固定資產(chǎn)成本的項目劃分,難以確認教育成本中的直接費用和間接費用,難以考核固定成本和變動成本的發(fā)展變化趨勢,不利于分析各個會計時期的成本變化,從而不能合理配置資金。

3.教育成本構(gòu)成內(nèi)容不合理

教育事業(yè)支出中一直包涵著與學校教學工作無關(guān)的項目,如離退休人員支出、已經(jīng)實行產(chǎn)業(yè)后勤社會化服務(wù)人員支出以及部分科研項目的支出。為便于準確地進行

教育成本比較分析,離退休人員經(jīng)費不應(yīng)列入教育成本核算,應(yīng)由社會保障部門列支;學校后勤實行社會化后,后勤服務(wù)這部分也不應(yīng)列入教育成本。

4.教育成本風險居高不下,成本核算難度加大

據(jù)調(diào)查,我國許多學校都不同程度地存在學生欠費的情況,欠費幾百萬已不是什么新聞。有些院校累計已超過千萬元,并正以年均約10%左右的速度增長。其中,某些學校外省學生(絕大多數(shù)也是來自社會和經(jīng)濟欠發(fā)達地區(qū))只占全校在校生的7%左右,欠費卻高達25%左右。在信用體系尚未健全的今天,學生欠費將使我國學校教育成本不斷上升,風險增大,同時也造成學校教育成本核算難度加大和核算的不確定性。

四、完善學校教育成本核算的建議

(一)建立教育成本核算制度

通過建立成本核算制度,實行成本對象化,細分成本項目,運用橫向比較、縱向比較、計劃與實際比較等比較分析方法,就可找出教育成本管理中的問題,優(yōu)化學校資源配置,規(guī)范支出范圍,改善支出結(jié)構(gòu),嚴格支出預(yù)算管理,從而降低教育成本,提高辦學效益。

(二)建立成本預(yù)算管理制度

成本預(yù)算管理系統(tǒng)包括預(yù)測成本發(fā)展趨勢、確定目標成本、編制成本預(yù)算等。目標成本是進行成本控制的依據(jù),也是實行成本管理的目標。目標成本的確定過程,是對成本進行事前控制的重要方面,對目標成本執(zhí)行過程的控制,主要是及時計算目標成本實際執(zhí)行過程中的差異并進行分析和反饋,促使責任單位進行有效的自主管理和自我控制,共同完成學校成本管理的總目標。

(三)建立成本績效評價制度

把目標成本進行分解,使所有成員明確各自的責、權(quán)、利,對責任人責權(quán)范圍內(nèi)的可控成本進行考核,劃清責任和恰當?shù)卦u價并獎勵其業(yè)績,有利于分析影響成本的因素,挖掘降低成本的潛力,激勵員工主動、自覺地控制成本。

(四)明確成本核算范圍

即規(guī)定教育事業(yè)支出中哪些屬于教育成本,哪些不能計入教育成本。約翰斯頓的學校教育成本構(gòu)成是廣義的教育成本,是經(jīng)濟學意義上的教育成本,不能作為實際的教育成本。實際的教育成本應(yīng)該是指實際已經(jīng)發(fā)生且與學生獲取知識、技能、提高能力有關(guān)的直接成本和間接成本。筆者認為,機會成本、科研支出、學生個人支出和與培養(yǎng)成本無關(guān)的支出如校辦產(chǎn)業(yè)支出、后勤部門實行社會化后的支出、教職工住宅商品化的支出、離退休人員生活補貼支出等都不能列入實際的教育成本。

(五)以權(quán)責發(fā)生制作為學校會計的核算方法

目前,學校采用以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)的會計核算方法,不能全面地歸集教育成本以進行準確的成本核算。權(quán)責發(fā)生制以應(yīng)收應(yīng)付作為核算的基礎(chǔ),能夠避免將大額的基本建設(shè)支出一次性計入教育成本,從而根據(jù)各受益期正確反映各期的教育成本。從目前現(xiàn)實情況看,近幾年因為擴招導(dǎo)致各學校建設(shè)進入一個高峰期,根據(jù)現(xiàn)行的會計制度,這些基建支出是一次性計入成本的,這樣顯然會造成近幾年學校教育成本的猛增,這可能也是各學校教育成本懸殊的重要原因之一(誰的建設(shè)規(guī)模大,誰的成本就高)。實際上,這是不符合權(quán)責發(fā)生制原則要求的,也是不合理的。因此,以權(quán)責發(fā)生制取代收付實現(xiàn)制是進行教育成本核算的前提條件。