導(dǎo)語：政府績效審計研究調(diào)研一文來源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

政府績效審計產(chǎn)生于上世紀**年代，它的出現(xiàn)為各國政府提高公共管理的效果、明確公共管理責任以及加強公眾對政府的監(jiān)督、提高政府行為的透明度提供了一個有效的手段和工具。在政府審計史上，績效審計的實施，是具有劃時代意義的催化劑，目前它已經(jīng)成為各國政府審計工作的主流。

我國自入世以來，政府由權(quán)力型向責任型轉(zhuǎn)變，由管理型向服務(wù)型轉(zhuǎn)變，正逐步從市場競爭中退出，致力于宏觀調(diào)控和公共管理，為社會提供優(yōu)質(zhì)高效的服務(wù)。一切以人民名義取得的物質(zhì)資料和人力資源的配置、消耗都必須接受人民的監(jiān)督；政府部門和機構(gòu)工作效率的高低、為人民服務(wù)責任履行的好壞為越來越多的人所關(guān)注。日益增長的財政支出不僅要求對其真實性和合規(guī)性進行審計監(jiān)督，更要求對財政收支、國民經(jīng)濟及社會可持續(xù)發(fā)展的影響做綜合分析和評價?？冃徲嬚俏覈畬徲嫷陌l(fā)展方向，是中國審計制度融入世界審計主流的重要條件，也是加快中國審計走向現(xiàn)代化的重要一步。開展績效審計，建立完善有效的政府審計制度，對政府部門的管理投資項目的經(jīng)濟性、效率性和效果性進行審查監(jiān)督，并適當?shù)剡M行審計公告，才能便于公眾對公共收支的經(jīng)濟性、效率性、效果性進行有效的了解與監(jiān)督，提高人民參與監(jiān)督的積極性，從而更好地發(fā)揚社會主義民主，推動社會主義民主政治體制的完善和發(fā)展，更好地促進政府提高整體誠信水平和工作成效。

目前，績效審計雖然已經(jīng)在我國政府審計機關(guān)逐漸開展，但仍然處于嘗試階段，總的看來還很滯后，沒有構(gòu)建形成一套健全的審計模式。我國政府績效審計模式的探討方興未艾，借鑒國外成熟政府績效審計的理論和經(jīng)驗，設(shè)計構(gòu)建出適合我國國情的行之有效的政府績效審計模式，是一項具有重大的理論意義和現(xiàn)實意義又極富挑戰(zhàn)性的工作。

一、政府績效審計基本理論

（一）政府績效審計的涵義及重新界定

績效審計(PerformanceAuditing)，從它產(chǎn)生以來，經(jīng)過各國的實踐，至今已形成了一系列概念，由于在各國的做法不同，在不同的國家使用不同的術(shù)語來表達，其內(nèi)容也各有側(cè)重。目前,世界各國對政府績效審計沒有統(tǒng)一的定義,許多國際組織和績效審計領(lǐng)先國家對政府績效審計有各自不同的定義。雖然具體的表述不同,但世界各國和國際組織普遍認同政府績效審計是對被審計單位在履行職責時管理和利用公共資源的經(jīng)濟性、效率性和效果性所進行的檢查和評價。上述共性的方面顯然也適合我國政府績效審計的定義。在借鑒國外關(guān)于績效審計定義的基礎(chǔ)上，針對我國的國情和現(xiàn)狀，本文認為可以將我國政府績效審計的概念概括為：政府績效審計是由獨立的政府審計機構(gòu)和審計人員，依照我國相關(guān)法律、法規(guī)的規(guī)定，采用先進技術(shù)方法，取得證據(jù)，依照選定的標準，對政府及其各隸屬部門及其他使用公共資金的單位的經(jīng)濟活動的經(jīng)濟性、效率性、效果性進行審核檢查，并做出獨立、客觀、系統(tǒng)地評價，用以向有關(guān)利害關(guān)系人提供經(jīng)濟責任履行情況的信息，促進改善經(jīng)營管理，提高經(jīng)濟效益，加強宏觀調(diào)控的一種獨立性經(jīng)濟監(jiān)督活動。

（二）政府績效審計的理論基礎(chǔ)

審計產(chǎn)生于受托經(jīng)濟責任，并且隨著評價受托經(jīng)濟責任的擴展而有所發(fā)展。傳統(tǒng)的財務(wù)審計，主要是對被審計人所負財務(wù)(會計)責任進行的審查和評價。隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展，審計人員不僅被要求評價被審計人所負財務(wù)責任，還必須審查和評價在經(jīng)營管理中講求經(jīng)濟、效率、效果的責任，績效審計由此產(chǎn)生?？冃徲嫷某霈F(xiàn)和發(fā)展一方面加重了政府審計部門的責任，另一方面也把政府審計推向了更加廣闊的領(lǐng)域。在此過程中，關(guān)于政府績效審計的產(chǎn)生與發(fā)展逐漸形成了以下三種理論。

1、資源有效配置理論

資源有效配置理論是研究在一定社會經(jīng)濟條件下用什么手段、通過什么方式達到資源的合理配置——用等量的投入獲得盡可能多的產(chǎn)出或用最少的投入獲得既定的產(chǎn)出。但是，隨著政府公共支出日益增加和公營企業(yè)不斷涌現(xiàn)，有限的經(jīng)濟資源日益滿足不了需要，使人們對政府部門支出的效益越來越關(guān)注。政府機構(gòu)的規(guī)模不斷擴大，管理和控制活動不斷增強，政府機構(gòu)的開支也與日俱增，加重了納稅人的負擔，授予政府使用和管理公共資源權(quán)利的公眾及其代表無法直接了解政府管理公共資源的狀況，因此，由專業(yè)審計人員實施績效審計，提供客觀公正的反饋信息就成為必然。政府績效審計就是要關(guān)注：政府財政資金是否實現(xiàn)了在不同地區(qū)之間、不同產(chǎn)業(yè)部門之間、政府部門與非政府部門之間以及政府部門內(nèi)部的合理配置。

2、市場經(jīng)濟下政府職能理論

按照市場經(jīng)濟的一般理論，要發(fā)揮價格杠桿和競爭機制的作用，讓市場在資源配置中起基礎(chǔ)作用，實現(xiàn)資源的合理配置；政府運用財政、貨幣、收入、產(chǎn)業(yè)等政策和政府指導(dǎo)以及經(jīng)濟監(jiān)督，保證市場健康有序地發(fā)展。市場經(jīng)濟下政府職能理論認為政府績效審計產(chǎn)生的原因就是國家在社會經(jīng)濟生活中的作用日益顯著。政府開始執(zhí)行一些非傳統(tǒng)的職能，日益承擔本國社會經(jīng)濟發(fā)展的任務(wù)。特別是第二次世界大戰(zhàn)以后，政府在保障社會經(jīng)濟的發(fā)展方面擔負著更加重要的責任，公務(wù)官員需要對公共資源的使用情況及使用結(jié)果得到答案，績效審計正是為了滿足這些需要應(yīng)運而生。

3、外部影響理論

外部影響是指個人或組織的一項活動給社會上的其他個人或組織帶來的影響。這種影響有正面的，也有負面的。如果這種影響是正面的，也就是說給其他個人或組織帶來了社會效益，就稱為“外部經(jīng)濟”；反之，則為“外部不經(jīng)濟”。政府行為可能產(chǎn)生外部經(jīng)濟，也可能產(chǎn)生外部不經(jīng)濟。隨著民主意識的發(fā)展和政府對經(jīng)濟干預(yù)的加強，公共支出占國民總產(chǎn)值的比例大幅度上升，人民作為公共資源的所有者開始要求取之于民的必須用之于民，關(guān)心公共資源使用的合規(guī)性。政府績效審計的產(chǎn)生恰恰滿足了人們的這種愿望和要求。

二、服務(wù)型政府的理論內(nèi)涵

20**年政府工作報告中指出：“努力建設(shè)服務(wù)型政府。寓管理于服務(wù)之中，更好地為基層、企業(yè)和社會公眾服務(wù)。整合行政資源，降低行政成本，提高行政效率和服務(wù)水平?！边@是根據(jù)社會主義市場經(jīng)濟實踐和人民群眾的迫切需求而提出的一個新的執(zhí)政理念，是樹立和落實科學發(fā)展觀的重要體現(xiàn)。

（一）服務(wù)型政府的涵義

服務(wù)型政府是指在公民本位、社會本位理念的指導(dǎo)下，以為公民、社會有效提供高質(zhì)量的公共產(chǎn)品、公共秩序和公共服務(wù)為核心，以規(guī)范、有序、依法、透明的服務(wù)為手段，通過不斷滿足人民群眾的物質(zhì)文化生活需求和社會訴求進而不斷提升社會公眾滿意并承擔責任以達到善治和社會和諧為目的的政府治理模式。

（二）服務(wù)型政府的理論基石

服務(wù)型政府的理論基礎(chǔ)除源于政治學和公共行政思想，還從經(jīng)濟思想、法制思想中獲得營養(yǎng)，傳承了幾千的政治、法制、社會思想傳統(tǒng)，吸取了古今中外的政治思想家、經(jīng)濟學家、法學家、倫理學家的思想精粹。因此，服務(wù)型政府的理論基石主要有：

1、人民主權(quán)論

在社會主義中國,人民主權(quán)被賦予了國家的一切權(quán)力屬于人民、人民群眾當家作主等新的內(nèi)涵,是社會主義的優(yōu)越性所在。為人民服務(wù)理論是人民主權(quán)論在我國社會主義實踐和中國共產(chǎn)黨的發(fā)展過程中體現(xiàn)和發(fā)展。為人民服務(wù)理論主要是由的“為人民服務(wù)論”、鄧小平的“領(lǐng)導(dǎo)就是服務(wù)論”和的“**”思想組成的,主要內(nèi)容是全心全意為人民服務(wù)、人民的利益高于一切、立黨為公、執(zhí)政為民等。為人民服務(wù)是中國共產(chǎn)黨的宗旨,由中國共產(chǎn)黨領(lǐng)導(dǎo)的我國政府也必然堅持為人民服務(wù)的宗旨,這正是服務(wù)型政府的本質(zhì)要求和體現(xiàn)。

2、新公共管理理論

新公共管理運動將目標鎖定在提高政府管理效率,其實踐和主張主要包括：實行多中心、分散化的公共管理,向下層放權(quán),向社會放權(quán)；將約束型以規(guī)則為本的管理思想轉(zhuǎn)變?yōu)楣膭顒?chuàng)新型以結(jié)果為本的管理思想；改變嚴格金字塔式的多等級組織體制,推動組織體制扁平化；以公民為顧客,根據(jù)其需要提供多樣化服務(wù)；引入私人企業(yè)管理方法,在公共服務(wù)領(lǐng)域引進競爭機制；改革傳統(tǒng)的繁瑣的零基預(yù)算制度,實行按效果撥款和績效工資制度等等。其總的思路就是盡可能按辦企業(yè)的方式進行政府管理,最大限度提高管理效率。政府應(yīng)該成為有限政府,其主要職責是掌舵即制定公共政策,而不是親自去從事公共服務(wù)的提供。

3、新公共服務(wù)理論

新公共服務(wù)是關(guān)于公共行政在將公共服務(wù)、民主治理和公民參與置于中心地位的治理系統(tǒng)中所扮演角色的一系列思想和理論。新公共服務(wù)理論是對老公共行政和新公共管理的批判繼承和發(fā)展,突出強調(diào)公民權(quán)、公共利益、公民參與和公平公正,“在新公共服務(wù)中,諸如公正、公平、回應(yīng)性、尊重、授權(quán)和承諾這樣的理想不是否定而常常是超過了那種把效率作為政府唯一標準的價值觀。”

4、公民社會理論

市場經(jīng)濟的發(fā)展孕育、催生和推動了公民社會的發(fā)展。市場經(jīng)濟使大量的個人和組織擺脫了政治權(quán)力的束縛,成為非政治的生活主體,即公民社會主體；相應(yīng)地,政治權(quán)力所支配的生活在相對萎縮,這就拓展了公民社會的活動空間?！艾F(xiàn)代民主政治是隨著市民社會的發(fā)展而發(fā)展起來的,而且只有建立在成熟的市民社會的基礎(chǔ)上才能取得成功。”公民社會是現(xiàn)代民主政治的基礎(chǔ)和必要條件。服務(wù)型政府本質(zhì)上是民主政府,是政治民主化進程的重要內(nèi)容,因此,公民社會的發(fā)展必然對服務(wù)型政府建設(shè)進程產(chǎn)生重要影響。

三、政府績效審計與服務(wù)型政府的契合

（一）開展績效審計是建立高效的政府機構(gòu)的需要

服務(wù)型政府的核心是向公民、社會提供公共產(chǎn)品、公共秩序和公共服務(wù)。政府的職能就是通過管理和服務(wù)來確保社會公眾利益的不斷實現(xiàn)。作為未來政府管理新范式的服務(wù)型政府，要依法整合各種行政資源，積極為社會公眾提供公共產(chǎn)品、公共秩序和公共服務(wù)，以滿足社會公眾維護自身的利益需求和社會在穩(wěn)定秩序下運行的訴求。追求政府管理的效率，一直是政府管理追求的基本目標。所謂高效政府，要求政府機構(gòu)的人員必須要少而精干，政府行為必須是有效率的，政府應(yīng)該和民眾具有互動性，有比較高的效能。一個高效的政府對于持續(xù)發(fā)展是不可或缺的。政府行政效率的高低是衡量整個行政管理活動的重要標準。政府審計的工作范圍也從單純的財務(wù)審計向更廣泛的績效審計擴展，并在促進公共資源有效利用方而發(fā)揮著重要作用。

政府績效審計的首要任務(wù)就是提高政府的工作績效，保證政府盡到對國家和人民應(yīng)盡的責任。通過審計，揭露其管理不善造成效益差效率低、決策失誤造成嚴重損失浪費和國有資產(chǎn)流失問題，提出改進建議，促進改進管理，改善服務(wù)質(zhì)量，完善法制建設(shè)，提高財政資金管理水平和使用效益，維護國有資產(chǎn)安全，更好地實現(xiàn)政府的績效目標。

（二）開展績效審計是促進政府職能有效轉(zhuǎn)變的需要

服務(wù)型政府是一個有限和有效的政府。服務(wù)型政府的有限性表現(xiàn)在政府應(yīng)該從過去“大政府”、“全能政府”上轉(zhuǎn)變過來，將政府職能的觸角從社會能自我調(diào)節(jié)、自我管理的領(lǐng)地收縮回來，把能由市場、社會和個人處理的事情交還給他們，積極建設(shè)一個“小政府”。有效政府是服務(wù)型政府追求的目標，也是服務(wù)型政府的形態(tài)之一。服務(wù)型政府摒棄管制型政府繁文縟節(jié)的行為方式和層級制度，通過放松規(guī)制、精簡機構(gòu)、授權(quán)等方式追求一個為公民和社會提供更為適時的、更具彈性的、更加靈活、更有成效服務(wù)。加入WTO后，對我國政府職能的轉(zhuǎn)變提出了原則性和方向性的要求，要求規(guī)范政府行為，防止政府越位，要求政府強化宏觀管理和公共服務(wù)。為了促進我國政府職能順應(yīng)WTO的要求而進行有效轉(zhuǎn)變，作為具有政府審計監(jiān)督權(quán)的國家審計機關(guān)的審計職能也必須發(fā)生相應(yīng)變化，它要求國家審計機關(guān)必須徹底改變過去那種只重視審計監(jiān)督職能，事后監(jiān)督、重復(fù)檢查多，防范性、事前、事中監(jiān)控少的狀況，必須采取包括績效審計在內(nèi)的一系列監(jiān)督措施，促進政府職能的真正到位。

（三）開展績效審計是適應(yīng)集約型經(jīng)濟發(fā)展的需要

黨的十四屆五中全會提出要實現(xiàn)兩個具有全局意義的根本性轉(zhuǎn)變：一是經(jīng)濟體制由傳統(tǒng)的計劃經(jīng)濟體制向社會主義市場經(jīng)濟體制的轉(zhuǎn)變，一是經(jīng)濟增長方式從粗放型向集約型的轉(zhuǎn)變。集約型經(jīng)濟是建立于市場經(jīng)濟之上的效益型經(jīng)濟，它對審計提出了新的更高要求，客觀上需要突破傳統(tǒng)的財務(wù)收支審計的局限，擴大到經(jīng)濟性、效率性和效果性的審計上。只有這樣，才能提高政府部門的經(jīng)濟行為效果。另外，政府績效審計也應(yīng)主動承擔起為集約型經(jīng)濟彈好前奏的任務(wù)，主動將審計前置，從而推動經(jīng)濟增長方式的快速轉(zhuǎn)換。

（四）開展績效審計是公眾及社會了解政府并信任政府的需要

服務(wù)型政府是一個善治和滿意的政府。善治強調(diào)政府、市場、社會和公眾共同參與保證社會良好治理的實現(xiàn)。服務(wù)型政府要保證向社會公眾提供高效、高質(zhì)量的公共服務(wù)，不能僅僅只依靠政府自己的力量來完成，因此，政府需要與市場、社會組織和公眾協(xié)作來達成服務(wù)的提供。與此同時，政府為公眾服務(wù)要實實在在，按照客觀規(guī)律和基本原則“著力解決群眾最現(xiàn)實的利益問題”，以通過不斷滿足人民群眾的最直接、最緊迫、最現(xiàn)實、最根本的利益來實現(xiàn)人民群眾的滿意。

政府績效審計為公眾提供了一個了解政府經(jīng)濟運行效果的平臺。隨著政府公共支出的日益增加、公營企業(yè)的不斷涌現(xiàn)以及公民民主意識的增強，人們對政府部門支出的效益也越來越關(guān)注。政府績效審計的產(chǎn)生恰恰滿足了人們的這種愿望和要求。政府績效審計可以改善政府的經(jīng)濟管理、有效利用公共資源。同時向公眾公布審計結(jié)果，讓公眾了解政府財政使用情況的制度，培育了公民對政府的信任。政府績效審計能夠促使政府更加重視公共責任，切實維護人民的根本利益。同時，對人民負責，是開展政府績效審計的最終目標。由此可見，構(gòu)建服務(wù)型政府和開展政府績效審計的目標是一致的，兩者都是從保護人民利益的角度出發(fā)，旨在實現(xiàn)政府為人民服務(wù)的宗旨。

四、服務(wù)型政府建設(shè)中績效審計發(fā)展制約因素分析

（一）審計立法方面

早在19**年的《國務(wù)院批轉(zhuǎn)審計署關(guān)于開展審計工作幾個問題》中就規(guī)定：“對國營企業(yè)、基本建設(shè)單位、金融保險機構(gòu)，以及縣以上人民政府管理的相當于國營的集體經(jīng)濟組織的財務(wù)收支，進行審計監(jiān)督，并考核其經(jīng)濟效益。維護國家財經(jīng)法紀，對嚴重的貪污、侵占國家資財、嚴重損失浪費、損害國家利益等行為，進行專案審計”。在這里提到了“考核經(jīng)濟效益”，但考核對象僅限于國營、集體企業(yè)、基本建設(shè)單位和金融保險機構(gòu)；還提出了對嚴重損失浪費進行專案審計的要求。在19**年的第一個審計法規(guī)《國務(wù)院關(guān)于審計工作的暫行規(guī)定》則明確規(guī)定“對財政金融機構(gòu)、企業(yè)事業(yè)組織以及其他國家財政有關(guān)的單位的財務(wù)收支及其經(jīng)濟效益，進行審計監(jiān)督”，這時仍然沿用了“經(jīng)濟效益”的提法，而審計對象則擴大到了財政金融機構(gòu)、企業(yè)事業(yè)組織以及其他國家財政有關(guān)的單位。198**年頒布的《中華人民共和國審計條例》規(guī)定“對本級人民政府各部門、下級人民政府、國家金融機構(gòu)、全民所有制企業(yè)事業(yè)單位以及其他有國家資產(chǎn)單位的財政、財務(wù)收支的真實、合法、效益，進行審計監(jiān)督”，這里用“效益”一詞取代了“經(jīng)濟效益”的提法，擴大了效益審計的內(nèi)涵，并首次將效益審計對象擴大到“本級人民政府各部門、下級人民政府”，即政府效益審計。19**年頒布的《中華人民共和國審計法》進一步將效益審計范圍擴展到了“國務(wù)院各部門”。20**年新修訂的審計法保留了該部分內(nèi)容，增加了“提高財政資金使用效益”，說明我國政府對績效審計的重視進一步加強。

同時，政府審計準則是政府審計部門根據(jù)自身工作性質(zhì)和工作范圍的特點制定的，是對政府審計人員和政府審計行為的規(guī)范。它是衡量審計質(zhì)量的尺度，是確定審計責任的依據(jù)。雖然，我國的法律建設(shè)已經(jīng)有了很大的進展，《審計法》等法律文件中均提到政府績效審計的開展，但是始終沒有明確詳細的政府績效審計準則出臺，所以實際工作中，一方面政府績效審計的結(jié)果缺乏權(quán)威性，另一方面使得政府績效審計的工作無章可循。這種不規(guī)范的審計形式必然難于在更大的范圍內(nèi)開展。同時，績效審計結(jié)果的處理無法可依?？冃徲嬐晟屏素斦Y金的監(jiān)管鏈條，但是，如何追究當事人的責任，怎樣追回損失的國有資產(chǎn)等等，都沒有相應(yīng)規(guī)定。那么，政府績效審計也就失去了其開展的意義。所以，績效審計制度體系的不健全已成為我國全面開展績效審計工作，提升審計質(zhì)量的瓶頸，嚴重地影響了審計的工作質(zhì)量，加大了審計風險。

（二）審計體制方面

審計體制是影響任何審計開展最根本的因素，而且審計監(jiān)督的深度和力度越大，審計體制的影響就越大，作為高層次審計監(jiān)督的績效審計就更難以擺脫審計體制的制約。從審計體制看，我國目前是雙重負責的審計體制。審計部門不僅要接受上級審計機關(guān)的領(lǐng)導(dǎo)，還要向本級政府報告工作。由于本級政府對于該審計部門工作的直接領(lǐng)導(dǎo)往往超過了上級審計機關(guān)，所以“雙重負責”的意義名存實亡，審計部門對于其直接領(lǐng)導(dǎo)者——本級政府——工作的績效評價顯然缺乏獨立性，特別是當各級政府某些行政活動有悖于法律，或在行政活動中存在短期行為，或者發(fā)生區(qū)域利益、行政級別利益、部門單位利益沖突時，尤其會影響審計機關(guān)的獨立性。審計獨立性的核心是審計組織的獨立，組織獨立決定于人員獨立和經(jīng)費獨立，這恰恰是我國現(xiàn)行審計體制無法滿足的。

政府績效審計的受托經(jīng)濟關(guān)系在處理上也存在問題，審計的委托者、審計者以及被審計者擁有同一的隸屬關(guān)系和共同的利益，權(quán)責關(guān)系不明晰，實際上是一種中央政府自己使用公共財產(chǎn)同時又反過來審自己的關(guān)系。同時，現(xiàn)行審計體制下,審計監(jiān)督成效受政府首長個人意志左右。這種在行政型體制下必然出現(xiàn)的現(xiàn)象是有其制度上和法律上的依據(jù)的,是政府首長履行其行政管理職責的必然結(jié)果。在現(xiàn)行審計體制下,決定審計根本大事和工作重點的決策者是政府首長而不是審計機關(guān)自己。審計工作的安排與政府首長工作職責、政績評價甚至個人偏好有直接或間接的關(guān)系。由此可見，目前體制環(huán)境的弊端導(dǎo)致政府績效審計獨立性的喪失，制約了政府績效審計在構(gòu)建服務(wù)型政府過程中的發(fā)展。

（三）預(yù)算管理體制方面

首先，從預(yù)算管理體制上看，財政部門既是預(yù)算的編制者，又是預(yù)算的執(zhí)行者。在這種預(yù)算管理體制下，政府審計部門的經(jīng)費預(yù)算由財政部門來決定，經(jīng)濟利益的制約使它難于獨立、客觀、公正的對財政部門的績效做出評價。其次，政府績效審計的主要任務(wù)之一是審查預(yù)算的執(zhí)行結(jié)果,然而預(yù)算決算機制的不完善,現(xiàn)有的預(yù)算決算大都簡單粗糙,沒有詳細的支出明列,目前能夠看到的部門預(yù)算只是少數(shù)幾個部門的預(yù)算,還看不到所有一級預(yù)算單位的預(yù)算。另外,還有大量并未列入的預(yù)算外支出。第三，實施政府績效審計進行審計評價,除了常規(guī)的賬簿報表等資料外,還需要收集大量的非財務(wù)指標、資料。但由于目前我國財政管理的透明度不高,對項目立項、預(yù)算編制、資金分配等環(huán)節(jié)審計介入較為被動和滯后,對許多重要的非量化信息無法收集到比較翔實的明細資料。被審計單位也往往利用其所處的壟斷地位,以審計人員所需資料超出財政財務(wù)收支范圍或者內(nèi)部資料涉及機密內(nèi)容等為借口拒絕提供,導(dǎo)致審計人員無法對公共活動的有效性進行客觀評價,或僅僅依靠有限資料進行評價,加大了審計風險。

（四）政府績效評價指標體系方面

政府績效的指標體系是審計人員衡量、評價績效的標準和尺度，是提出審計意見、做出審計結(jié)論的依據(jù)。西方大多數(shù)國家都制定有詳細的績效審計標準，如澳大利亞的績效標準包括工作績效、生產(chǎn)率、使用率等。美國對難以量化的標準建立了“優(yōu)先實踐”概念為衡量標準。而我國制定政府績效審計標準的來源如組織的基本命令或基本計劃文件、有關(guān)法律和規(guī)章制度、方針性文件、公認的管理實務(wù)準則等內(nèi)容不詳細。同時，審計標準不適用,如被審計單位的計劃指標不科學,沒有反映經(jīng)濟活動應(yīng)當達到的水平，由于經(jīng)營環(huán)境的變化導(dǎo)致原來使用的標準不適用而沒有及時更改。迄今為止,審計人員還沒有一個公認可接受的適用于各種情況的審計標準可供利用,由于政出多門,標準本身很不完善,甚至標準之間相互矛盾。在這種情況下,就造成了對績效的評價無據(jù)可依,無疑會影響績效審計的質(zhì)量和審計結(jié)論的可信度。

（五）政府績效審計模式方面

我國尚未形成成熟的績效審計模式,沒有形成有中國特色的績效審計程序和方法體系,這主要是由我國社會主義初級階段的國情所決定的,在政治經(jīng)濟體制改革和發(fā)展過程中,審計工作的環(huán)境、對象、內(nèi)容和方法也處于不斷的變化之中；另外也是由我國審計工作發(fā)展水平?jīng)Q定的,我國審計機關(guān)成立的歷史較短,沒有現(xiàn)成的模式可以照搬,許多規(guī)律性的東西還在實踐和探索中。我國的政府績效審計的實施方式相對單一,主要由國家審計機關(guān)負責實施。審計監(jiān)督程序不科學,目前審計機關(guān)接受的審計任務(wù)絕大部分是事后審計,審計的結(jié)果是審而無績、績而無效,若這種事后監(jiān)督的執(zhí)法程序不改善,對審計出的問題沒有明確的責任追究機制,即便是績效審計開展得再好,最終也難逃放空炮的結(jié)局。目前績效審計大部分仍然停留在較低級的審計層次上,即只重視財政、財務(wù)收支審計,忽視了將經(jīng)濟性、效率性、效果性相結(jié)合的全面績效審計。隨著審計內(nèi)容的發(fā)展,單純的定量審計已不能滿足現(xiàn)有審計目標的要求,定性與定量相結(jié)合的審計方式越來越重要,并且需要針對不同的社會現(xiàn)狀,采用切實可行的審計策略。

（六）審計人員方面

目前我國政府工作人員對公營部門績效審計的重要性缺乏認識。由于長期的財務(wù)審計工作已經(jīng)創(chuàng)造出一套方便可行的程序性方法，審計人員開展起工作來可謂輕車熟路。然而政府績效審計畢竟是一種新生事物，沒有固定的審計方法可供使用，沒有現(xiàn)成的審計準則可以遵循，這是個嶄新的活動領(lǐng)域。所以相當一部分審計人員有意回避。不少審計人員的思維方式仍停留在傳統(tǒng)合規(guī)性審計上，實際工作中習慣于看賬本、翻憑證，對于如何查處違紀違規(guī)問題糾錯防弊得心應(yīng)手，而對如何分析評價經(jīng)濟活動的經(jīng)濟性、效率性和效果性感覺無從下手。另一方面，這種主觀認識上的輕視也反映出人們對財務(wù)審計與政府績效審計兩者之間關(guān)系的平衡缺乏控制。實際上，開展政府績效審計是以真實性審計為基礎(chǔ)，如果沒有真實完整的財務(wù)數(shù)據(jù)做基礎(chǔ)，政府績效審計結(jié)果的可信性也將受到懷疑。所以政府績效審計的開展并不排斥財務(wù)審計。兩種不同目的的審計活動不能割裂開來。

政府績效審計具有審計范圍廣泛、審計方法多樣、審計結(jié)論具有建設(shè)性等特征，從而對審計人員的素質(zhì)提出了更高的要求，審計人員在結(jié)構(gòu)上必須具備高層次、高素質(zhì)、多門類的專業(yè)人才，才能高質(zhì)量地完成績效審計工作。為了適應(yīng)這一要求，西方各國大都形成了多元化的審計人員結(jié)構(gòu)。但是，目前我國審計隊伍尚達不到上述要求，一是審計人員的結(jié)構(gòu)不合理?，F(xiàn)在大部分的審計機構(gòu)擁有一定數(shù)量的審計、財務(wù)、會計人才，而其它工程、經(jīng)濟類專業(yè)人才很少，甚至沒有?？梢哉f，我國目前的審計人員主要是“財會型”人員。二是審計人員素質(zhì)難以達到政府績效審計的要求。我國現(xiàn)有審計人員的審計知識較多，而理論基礎(chǔ)薄弱，同時普遍缺乏管理、生產(chǎn)技術(shù)等方面的專業(yè)知識。同時，對傳統(tǒng)審計技術(shù)較熟悉，對現(xiàn)代審計技術(shù)比較陌生；現(xiàn)場作業(yè)經(jīng)驗豐富，而綜合分析問題的能力不強。

同時，審計人員數(shù)量上也較缺乏。我國的政府機關(guān)管轄范圍大,由此造成了政府審計任務(wù)繁重,不僅要對行政事業(yè)單位進行審計,更有一大部分精力被國有企業(yè)帶走。財務(wù)審計也只實現(xiàn)了部分審計,而沒有擴大到所有公共部門和單位,沒有實現(xiàn)對所有審計單位會計報表發(fā)表意見。相比于繁重的審計任務(wù)而言,審計機關(guān)的工作重心仍然是反腐倡廉,揭露糾正違規(guī)行為,審計機關(guān)很難抽身再集中精力實踐政府績效審計。

人們的主觀認識和客觀存在的體制、法律、經(jīng)濟等環(huán)境因素共同構(gòu)成了我國政府績效審計活動存在的大系統(tǒng)。這個系統(tǒng)包含了錯綜復(fù)雜的因素。所以要想在我國全面順利地開展政府績效審計，這個大系統(tǒng)的各個組成部分都需要改善，需要我們采取有效的措施消除各種制約因素。

五、我市開展政府績效審計的實踐

近年來，麗水市審計局積極探索政府績效審計。20**年至20**年，麗水市審計局在全市9個縣（市、區(qū)）開展城建資金、水利資金等同步交叉上審下審計，得到**省廳領(lǐng)導(dǎo)充分肯定，認為該組織形式績效審計的內(nèi)涵。20**年以來，麗水市審計機關(guān)按照審計署《審計工作五年發(fā)展規(guī)劃》和**省審計廳《關(guān)于積極探索績效審計模式的指導(dǎo)性意見》，加快績效審計理念更新，加強績效審計學習培訓和交流，加強績效審計工作考核、指導(dǎo)，大力推進績效審計。麗水市審計局從績效審計選項、內(nèi)容、方法、績效評價、成果應(yīng)用等方面進行探索。

按照選項四原則選準績效審計項目。加強與政府及主管部門的橫向、與上下審計機關(guān)縱向的溝通，按照重要性、時效性、增值性和可行性等四項原則認真選好績效審計項目。在具體內(nèi)容上：圍繞經(jīng)濟社會發(fā)展大局選項，開展了農(nóng)業(yè)龍頭企業(yè)扶持政策、旅游扶持政策、“康莊工程等黨委政府和人民群眾關(guān)注的熱點問題進行審計與調(diào)查，促進市委市政府政策、措施的落實。二圍繞社會民生選項，圍繞關(guān)注社會民生、促進社會和諧，開展了農(nóng)村勞動力培訓經(jīng)費、被征地農(nóng)民社會保障、新型農(nóng)村合作醫(yī)療制度等審計與調(diào)查，促進民生政策落實、資金使用規(guī)范、社會和諧有序。三圍繞麗水特色選項，開展了烏溪江緊水灘移民下山脫貧、民族扶持政策落實情況、生態(tài)公益林建設(shè)等審計與調(diào)查，反映麗水欠發(fā)達地區(qū)發(fā)展中的問題，積極爭取省委省政府的關(guān)心和支持。

圍繞目標找準績效審計的切入點。在決策方面，主要關(guān)注是否符合實際、發(fā)展規(guī)律以及決策程序；政策方面，主要關(guān)注是否存在政策缺陷以及執(zhí)行效果；管理方面，主要關(guān)注是否按照現(xiàn)行的政策法律制度規(guī)定執(zhí)行、管理是否到位；績效方面，主要關(guān)注資金使用、經(jīng)濟活動、履行職責是否達到資金安排初衷、政策目標、項目的可行性以及履行職責的要求。該局對經(jīng)濟開發(fā)區(qū)被征地農(nóng)民社保項目從被征地農(nóng)民社保政策缺陷和執(zhí)行弊端等方面切入，分析原因，提出完善相關(guān)政策制度的建議，取得較好成效。市本級市本級疾病預(yù)防控制中心工程績效審計從決策隨意、管理不善等方面切入，反映了設(shè)計不科學造成的功能不配套、損失浪費嚴重等問題，審計成果得到較好的體現(xiàn)。

根據(jù)實際選擇績效審計方式方法?？冃徲嫿M織方式上，采用單獨立項績效審計、專項審計調(diào)查、與財務(wù)收支審計相結(jié)合的績效審計以及跟蹤審計等形式。在績效審計方式上，除了運用傳統(tǒng)的審閱、觀察、計算、分析、符合性測試等技術(shù)方法外，還大量運用調(diào)查研究、經(jīng)濟、統(tǒng)計分析和計算機審計等方法，為把握問題、客觀評價提供了依據(jù)，效果較為明顯。該局對市區(qū)“百萬農(nóng)民素質(zhì)培訓工程”資金管理使用審計調(diào)查，運用SQL語句，將蓮都區(qū)再就業(yè)培訓、農(nóng)民培訓和麗水學院等四個數(shù)據(jù)庫同成教分院農(nóng)民培訓的數(shù)據(jù)庫進行比對，發(fā)現(xiàn)1**8名虛報培訓人數(shù)，將此線索移送司法機關(guān)，涉案人員6人中有3人被判處有期徒刑、1人緩刑、2人免予刑事處罰。

客觀準確把握績效審計評價標準。實踐中主要運用現(xiàn)行的法律法規(guī)、政策制度和技術(shù)標準、經(jīng)濟標準，專家意見、群眾評議、共同認知等來評價績效審計內(nèi)容；在評價過程中除了按政策標準評價之外，還注重從實際出發(fā)客觀評價、從歷史的角度去分析評價。市本級住房公積金審計調(diào)查項目以政策制度、公平合理為評價標準，評價了市區(qū)個人公積金月最高與最低繳納額相差懸殊（相差191.5倍），污水處理工程審計調(diào)查從歷史的角度分析城區(qū)污水管網(wǎng)“卡脖子”的原因，提出加快管網(wǎng)建設(shè)的建議，引起市政府主要領(lǐng)導(dǎo)的高度重視，要求相關(guān)部門按審計建議認真抓好整改。市住房公積金管理中心按照領(lǐng)導(dǎo)批示和審計建議，統(tǒng)一了公積金繳費基數(shù)，出臺了住房公積金繳費限額的規(guī)定；市城建部門加快了連接污水處理江濱路管網(wǎng)建設(shè)，提高城區(qū)污水收集與處理率。

重視績效審計成果的提升應(yīng)用。從項目的選擇、方案制定、項目實施等環(huán)節(jié)，注意收集與審計成果相關(guān)的材料和數(shù)據(jù)，加強與被審單位及相關(guān)部門溝通與協(xié)調(diào)，從體制、機制、制度上分析問題的原因，以審計報告、專報信息、審計建議等形式引起領(lǐng)導(dǎo)重視，促使審計反映的問題得到有效的整改。2007年市本級審計報告、審計專報被省市領(lǐng)導(dǎo)批示29篇次，其中市局對水閣經(jīng)濟開發(fā)區(qū)被征地農(nóng)民社會保障專項審計調(diào)查專報信息得到市長、常務(wù)副市長、分管副市長9次的批示，要求相關(guān)部門單位采取切實有效的措施對審計反映的問題認真進行整改。

績效審計實踐取得了明顯的成效。一是通過政策制度績效審計，促進政策制度完善、切實加強內(nèi)部管理。政策制度績效審計從體制、機制、制度上分析產(chǎn)生問題的原因，提出解決問題的對策與建議，促進政策制度完善、宏觀管理改善。該局對水閣經(jīng)濟開發(fā)區(qū)被征地農(nóng)民社會保障專項審計調(diào)查，側(cè)重關(guān)注政策的完善性、執(zhí)行的有效性，其反映的問題引起市政府主要領(lǐng)導(dǎo)的高度重視，要求相關(guān)部門單位采取切實有效措施認真整改，促進市政府完善了《關(guān)于調(diào)整市區(qū)被征地農(nóng)民基本生活保障有關(guān)政策的通知》等相關(guān)保障制度，市社會保障部門恢復(fù)已停辦近兩年的被征地農(nóng)民保障業(yè)務(wù)。二是通過重點資金績效審計，加強政府資金管理、切實提高資金使用效益。以資金為審計對象的審計與調(diào)點反映資金征收、管理、使用、績效等方面的問題，促進相關(guān)單位健全管理制度、規(guī)范資金管理、提高資金使用效益。全市城鄉(xiāng)最低生活保障資金審計調(diào)查反映低保對象審核不嚴、動態(tài)管理不夠到位等問題，引起市政府主要領(lǐng)導(dǎo)的高度重視，將城鄉(xiāng)最低生活保障資金審計調(diào)查綜合報告批轉(zhuǎn)各縣（市、區(qū)）長，責成各縣（市、區(qū)）對照發(fā)現(xiàn)的問題抓好整改，確保低保政策真正落實。三是通過基本建設(shè)績效審計，促進基本建設(shè)規(guī)范管理、切實提高政府投資績效。政府投資的項目績效審計堅持財務(wù)審計與工程管理審計結(jié)合，在把握投資項目真實性、合法性的前提下，重點關(guān)注項目決策的科學性、管理的規(guī)范性和投資的績效性，促進項目完善制度、規(guī)范管理、提高效率。市污水處理工程績效審計側(cè)重對建設(shè)規(guī)劃的完整性、運行管理科學性、投資的績效性和收費政策的可行性進行審計調(diào)查，審計報告、專報引起市政府主要領(lǐng)導(dǎo)的高度重視，責成主管部門及業(yè)主認真整改；市政府已批轉(zhuǎn)出臺了《關(guān)于完善污水處理經(jīng)營管理辦法》。

六、基于服務(wù)型政府理念下的政府績效審計模式的探索

模式是作為一種問題解決的思維方法。問題解決的過程，自始至終都是一個思維的過程。模式屬于認知科學領(lǐng)域，它理應(yīng)建立在現(xiàn)代認識論的哲學基礎(chǔ)之上。建立模式的過程一定要從客觀原型出發(fā)，要從現(xiàn)實問題出發(fā)；建立模式的過程中一定要抽象出本質(zhì)要素，簡化次要因素；建立模式的過程中一定要認識變化過程，制定操作程序。因此進行模式研究要從實際出發(fā)，抓住問題本質(zhì)，研究其過程、操作程序。中國模式實質(zhì)上就是中國作為一個發(fā)展中國家在全球化背景下實現(xiàn)社會現(xiàn)代化的一種戰(zhàn)略選擇，它是中國在改革開放過程中逐漸發(fā)展起來的一整套應(yīng)對全球化挑戰(zhàn)的發(fā)展戰(zhàn)略和治理模式。是與中國當前實際相適應(yīng)、相結(jié)合的一種問題解決的思維方法。

國外政府績效審計為我們提供了一定的經(jīng)驗，但我國的基本國情決定了中國的政府績效審計不能照搬西方模式。政府績效審計的中國模式必然與中國特色的現(xiàn)代化發(fā)展模式相適應(yīng)。從經(jīng)濟社會發(fā)展模式來看，中國的現(xiàn)代化發(fā)展道路與西方發(fā)達國家截然不同。西方國家的現(xiàn)代化是建立在市場經(jīng)濟體制基本完善的基礎(chǔ)上逐步實現(xiàn)的，而我國的現(xiàn)代化是伴隨著從傳統(tǒng)的計劃經(jīng)濟體制逐步向現(xiàn)代完善的市場經(jīng)濟體制轉(zhuǎn)軌的過程而推進的，這是一條以改革開放為主線的漸進性改革道路。

（一）處理好政府績效審計與合規(guī)性審計的關(guān)系

我國目前處于市場經(jīng)濟體制的建立和完善階段,市場化的取向?qū)嶋H上是由計劃經(jīng)濟走向市場經(jīng)濟,最終建立起市場經(jīng)濟體制。我國不僅有龐大的政府機構(gòu),而且有大量的各級政府及政府部門或機構(gòu)所管理的事業(yè)單位和國有企業(yè),不光存在比較發(fā)達的東部沿海地區(qū),更存在很不發(fā)達的西部地區(qū),各種管理方式還不能很好地適應(yīng)市場經(jīng)濟的要求,計劃經(jīng)濟體制的傳統(tǒng)影響還將在很長的一段時間內(nèi)存在。我國的審計基礎(chǔ)明顯低于資本主義發(fā)達國家,在這種基礎(chǔ)上開展政府績效審計,不能完全拋開傳統(tǒng)的合規(guī)性審計；然而若將績效審計直接導(dǎo)入傳統(tǒng)審計,又會出現(xiàn)績效審計缺乏實質(zhì)的內(nèi)容,受到舊習慣和定式的制約,跳不出傳統(tǒng)審計的圈子的問題,這是我們當前面臨一個很大的矛盾。所以，我國目前的狀態(tài)之下，在實際操作中，可以采取兩種方式開展政府績效審計：

一種方式是在合規(guī)性審計基礎(chǔ)上進行績效審計。目的在于在指出問題的同時給被審單位提出建設(shè)性改進意見,正好彌補我國審計中經(jīng)常存在的“審過了沒事了”的狀態(tài)。在合規(guī)性審計基礎(chǔ)上進行績效審計,可以節(jié)約項目選擇環(huán)節(jié)的時間,因為一般情況下,如果合規(guī)性存在問題,績效也會有很大問題,合規(guī)性是績效的基礎(chǔ)。此外,應(yīng)明確這種方式下績效審計與合規(guī)性審計僅是程序上的先后,而不存在所謂的歸屬關(guān)系,兩者是平行的。但是,這種方式通常選擇性不大,其項目的選擇范圍比較窄,限定性較強。

另一種方式是借鑒國外開展績效審計的經(jīng)驗，采取“小而勤”的績效審計開展方式，獨立開展政府績效審計項目。政府績效審計項目選擇采用計劃性和經(jīng)常性,內(nèi)容涉及的范圍應(yīng)該拓寬,有計劃地做到“小而勤”,這些小型項目完全可以形成專門的政府績效審計項目,在各個領(lǐng)域有計劃地開展,而不必依附于合規(guī)性審計項目,小型項目花費時間少,人力物力也少,運用計劃還可以達到較為全面的效果,這樣能防止政府績效審計因混雜在合規(guī)性審計中一起發(fā)展所造成審計形態(tài)的走形和重復(fù)審計。

（二）選擇績效審計機構(gòu)及人員

1、選擇績效審計機構(gòu)

開展績效審計時應(yīng)先確定審計機構(gòu)，即審計主體。目前國際上通用的選擇審計主體的方法有兩種：

（1）自主審計調(diào)查。自主審計調(diào)查是指由審計機關(guān)自主承辦審計調(diào)查工作的辦法；

（2）審計調(diào)查招投標。審計調(diào)查招投標是指審計機關(guān)按照市場規(guī)則，采用招投標方法確定審計調(diào)查承辦人，從而由社會審計機構(gòu)（即會計師事務(wù)所）實施審計調(diào)查的辦法。國外大部分績效審計調(diào)查項目采取部分或全部調(diào)查工作按合同承包給外部調(diào)查研究機構(gòu)的辦法來實施。外部調(diào)查研究機構(gòu)提供的服務(wù)通常包括：調(diào)查問卷設(shè)計、調(diào)查問卷管理、與被調(diào)查人面談、制定調(diào)查樣本策略、信息導(dǎo)入和分析、匯總統(tǒng)計表和起草調(diào)查報告等。這種做法，大量節(jié)省了審計署工作人員用于信息處理和調(diào)查問卷管理的時間。事實上，外部調(diào)查研究機構(gòu)往往能夠采用更為有效的系統(tǒng)方法和程序，進行數(shù)據(jù)采集和稽核。

由于我國開展政府績效審計不成熟，現(xiàn)階段由審計機關(guān)自主審計調(diào)查比較合適；審計經(jīng)驗成熟時，需要審計的項目比較多時，部分項目可以采用審計調(diào)查招投標的方式。

2、選擇績效審計人員

國際上開展績效審計比較成熟的國家，有的由審計機構(gòu)自行組織人員；有的采用審計調(diào)查招投標，由社會審計人員實施；有的采用建立績效審計專家?guī)斓淖龇ā，F(xiàn)階段我國績效審計人員比較合適的做法是由審計機構(gòu)自行組織。審計機構(gòu)可以通過競爭上崗和雙向選擇，優(yōu)化現(xiàn)有人員的組合，增強了審計力量；同時，審計機構(gòu)自己也可以招聘、挑選、組織高素質(zhì)的審計人員，這些人員不僅要具備財務(wù)會計、經(jīng)濟管理和審計知識，還要具備信息、計算機和法律方面的知識，改善了專業(yè)結(jié)構(gòu)，提高了業(yè)務(wù)能力。

（三）建立績效審計質(zhì)量控制系統(tǒng)，防范審計風險

從全面質(zhì)量控制角度看，審計質(zhì)量控制體系是強調(diào)對審計質(zhì)量進行全過程控制，一般是對審計作業(yè)過程和與審計作業(yè)有關(guān)的所有其他管理活動所實施的控制，包括：作業(yè)控制、規(guī)范控制、人員控制、計劃控制、檢查控制和其他控制。從全面質(zhì)量控制角度看，審計質(zhì)量控制體系是強調(diào)對審計質(zhì)量進行全過程控制，一般是對審計作業(yè)過程和與審計作業(yè)有關(guān)的所有其他管理活動所實施的控制，包括：作業(yè)控制、規(guī)范控制、人員控制、計劃控制、檢查控制和其他控制。審計質(zhì)量控制體系是指在審計質(zhì)量方面指揮和控制審計組織，按照審計準則和規(guī)范建立審計質(zhì)量方針和目標并實現(xiàn)這些目標的管理系統(tǒng)。需要對審計過程進行全面控制，使審計質(zhì)量方針和目標得到完善和改進，達到不斷提高審計質(zhì)量的目的；同時要求審計組織規(guī)定相關(guān)的過程，并使其持續(xù)受控，以實現(xiàn)良好的工作業(yè)績。一般而言可將績效審計質(zhì)量控制系統(tǒng)分為宏觀和微觀兩個質(zhì)量控制層次。宏觀控制主要從國家立法和制度頒布這一層次來實現(xiàn)控制，微觀控制則以地方審計機關(guān)為主體進行質(zhì)量控制的，它同時又細分為內(nèi)部復(fù)核機構(gòu)、業(yè)務(wù)部門、項目審計小組和審計人員等層次。

1、宏觀控制體系

所謂審計質(zhì)量的宏觀控制體系主要指審計規(guī)范方面的控制。它既是審計組織和審計人員在審計工作中應(yīng)當遵循的基本行為規(guī)則，又是外部人員衡量和評價審計質(zhì)量的基本標準，為了保證審計工作質(zhì)量，我國應(yīng)盡快制定與各類審計組織相適應(yīng)的審計規(guī)范并使之不斷完善，特別是要通過制定審計質(zhì)量控制的政策和程序方面的控制標準與規(guī)范，為審計組織制定全面質(zhì)量控制和審計項目質(zhì)量控制的政策和措施提供依據(jù)。規(guī)范控制主要包括四項內(nèi)容:通過審計法律法規(guī)進行控制；通過審計準則進行控制；通過審計職業(yè)道德進行控制；通過質(zhì)量控制標準進行控制。規(guī)范控制的關(guān)鍵在于制定和貫徹執(zhí)行審計法律法規(guī)、審計準則、審計職業(yè)道德和質(zhì)量控制標準。

2、微觀控制體系

所謂審計質(zhì)量的微觀控制體系主要指審計組織內(nèi)部質(zhì)量控制和外部質(zhì)量檢查。外部質(zhì)量檢查主要是上級審計機關(guān)對下級審計機關(guān)以及注冊會計師協(xié)會和內(nèi)部審計協(xié)會開展的行業(yè)自律性檢查與監(jiān)督。審計組織內(nèi)部質(zhì)量控制不僅要涉及到職業(yè)道德要求、專業(yè)勝任能力、工作委派、督導(dǎo)、咨詢、業(yè)務(wù)承接、監(jiān)控七方面的政策或程序，也應(yīng)貫穿審計工作全過程。它應(yīng)包括:應(yīng)用規(guī)范的控制、人員控制、計劃控制以及實施過程中的檢查與督導(dǎo)控制、審計成果或報告控制等。審計機構(gòu)在建立審計質(zhì)量控制標準時，一般要考慮全面質(zhì)量控制政策與具體控制措施兩個方面。無論國家審計機關(guān)，還是社會審計組織和內(nèi)部審計機構(gòu)，都應(yīng)制定相應(yīng)的審計質(zhì)量控制標準或規(guī)范，從政策和程序等方面控制審計質(zhì)量。審計質(zhì)量控制既應(yīng)強調(diào)審計人員的職業(yè)道德，又需強調(diào)專業(yè)勝任能力和實際業(yè)績；既要強調(diào)質(zhì)量控制政策和程序的建立與運用，又要強調(diào)對質(zhì)量控制政策與程序執(zhí)行有效性的監(jiān)控。

（四）科學選擇政府績效審計方法

由于政府績效審計對象和審計目標及內(nèi)容的復(fù)雜性，使得審計過程中如何選擇適合、有效的審計方法成為審計人員的難題之一?？茖W選擇政府績效審計方法，可以依據(jù)以下三項原則：

1、以審計對象性質(zhì)界定為基礎(chǔ)選擇審計方法

由于準公共產(chǎn)品通常具有一定的盈利性，屬于經(jīng)營性資產(chǎn)，其財務(wù)核算也按照《企業(yè)會計準則》操作，因此采用定量分析的方法可對其經(jīng)濟指標進行計算和比較。而純公共產(chǎn)品產(chǎn)生效益往往是無形的、無法量化的社會效益，單單用數(shù)字不能充分衡量其效益水平，在這種情況則適宜采用諸如因素分析、因果分析等定性分析方法，對影響其績效的主要因素進行排摸。當然，定性分析法同樣也適用于準公共產(chǎn)品。

2、以公共產(chǎn)品投入產(chǎn)出過程為框架選擇審計方法

由于公共產(chǎn)品在其投入到產(chǎn)出的過程中涉及了許多環(huán)節(jié)，每一個環(huán)節(jié)的操作流程和要求都不一樣，因此審計時必須針對審計該產(chǎn)品形成過程中的不同環(huán)節(jié)選擇合適的審計方法。當審計人員在審計不同的內(nèi)容時，對審計方法的選擇有著普遍的規(guī)律性。這規(guī)律性主要表現(xiàn)在：產(chǎn)品投入階段的審計可使用審閱法、政策對比法、結(jié)構(gòu)分析法等審計方法；產(chǎn)品生產(chǎn)階段的審計可使用過程分析法、內(nèi)控測試法、因素分析法等；產(chǎn)品產(chǎn)出階段的審計可使用問卷調(diào)查法、成本——收益分析法、因果分析法等方法。

3、以審計方法適用性為依據(jù)選擇審計方法

由于每種審計方法都有其適用性和局限性，因此審計人員在選擇時要注意將多種方法結(jié)合使用，這樣做的目的主要有兩個：一是全面取證，擴大信息收集的渠道。二是起到驗證及佐證的作用。

（五）建立績效審計評估指標體系，健全行政部門績效評估指標

為加強績效審計的操作性與公平性，需要建立一套科學可行的政府績效指標評價體系，指標內(nèi)容包括對經(jīng)濟效益的評價和社會效益的評價。由于社會效益是很難用定量指標來衡量的，而定性指標有時難以保證公平。因此，在制定社會效益評價指標時，可以作出一些原則性較強的定性規(guī)定。另外，針對彈性較大的、容易使公平性受到損害的項目或領(lǐng)域，可通過總結(jié)經(jīng)驗增加一些補充性質(zhì)的規(guī)定，以不斷完善制度建設(shè)和規(guī)范化建設(shè)?，F(xiàn)階段我國應(yīng)按如下原則建立政府績效審計評估標準：

1、堅持績效與公平并重的原則

政府績效審計標準的確立一方面在于評價政府活動的經(jīng)濟性、效率性和效果性，另一方面要兼顧公平，即利益分配、充分就業(yè)等方面。因為各利益主體在社會再生產(chǎn)過程中起點、機會、過程和結(jié)果的公平也是政府管理活動追求的目標。對績效與公平兩大目標之間的內(nèi)在關(guān)聯(lián)與制度安排，政府管理活動不能有所偏愛。作為績效審計在評價政府績效時，片面強調(diào)績效而遺忘公平或片面強調(diào)公平而忽略績效對于經(jīng)濟都是有害的。

2、堅持績效審計與社會責任相結(jié)合的原則

我國是社會主義國家，在強調(diào)政府績效的同時，必須綜合考慮政府社會責任的履行情況。政府的社會責任主要有兩個方面，一是自然環(huán)境，它包括合理利用自然環(huán)境資源，保護和改善自然環(huán)境，維護生態(tài)平衡等；二是社會環(huán)境，包括社會的安定團結(jié)、人口就業(yè)問題、醫(yī)療住房、退休金等的保障程度。政府績效審計標準的確立理應(yīng)包含對政府社會責任的評價，否則提高政府績效就是一句空話。

3、堅持長遠績效與當前績效，宏觀績效與中微觀績效相結(jié)合的原則

從時間度量上看，長遠績效是指在較長時間里可能持續(xù)產(chǎn)生的績效，當前績效是指在當月、當季、當年實現(xiàn)的績效，兩者是對立統(tǒng)一的關(guān)系。確定政府績效審計標準應(yīng)堅持當前績效服從長遠績效的原則。因為一個國家經(jīng)濟發(fā)展和社會進步是個持續(xù)不斷的過程，某些投資大、效益長的基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)將為國民經(jīng)濟的長期高效、高速發(fā)展增加后勁。如果只考慮當期績效，對國家和人民并未真正盡責。從空間廣度上看，宏觀績效是指整個國家管理所實現(xiàn)的績效，中微觀績效是指某一地方政府管理所實現(xiàn)的績效。它們構(gòu)成了整體與局部的關(guān)系，從馬克思主義哲學角度看，局部應(yīng)服從于整體。地方政府管理目標應(yīng)與國家宏觀管理目標保持一致，否則，即使是對地方政府再有效益的行為在政府績效審計評價中也不能評價為優(yōu)。

（六）加強重視預(yù)算審計

預(yù)算審計處于績效審計過程的開端,是相當重要的一個環(huán)節(jié),但同時也往往是比較容易被忽視的一個環(huán)節(jié)。一個完整的預(yù)算管理體系應(yīng)包括批準確立、組織實施、報告執(zhí)行情況和結(jié)果、監(jiān)督鑒證、決算批準五個環(huán)節(jié),政府績效審計就是預(yù)算管理的監(jiān)督鑒證環(huán)節(jié)。它既能在很大程度上提高人大預(yù)算審批和監(jiān)督的深度,又能提高人們對績效審計重要意義的認識。其出發(fā)點在于以“產(chǎn)出”或“績效”評價問題影響預(yù)算安排。這就有利于人大行使對政府預(yù)算的審批權(quán)和監(jiān)督權(quán)。現(xiàn)行的基數(shù)法預(yù)算下,預(yù)算單位所獲得撥款與其業(yè)績不掛鉤,且預(yù)算不夠細化,人大代表對此很難發(fā)表意見?？冃ьA(yù)算下,人大對預(yù)算的審點不是各部門的總預(yù)算,而是每項具體支出的合理性和效益性,這樣就深化了人大的預(yù)算監(jiān)督?？冃ьA(yù)算制度的建立和實施需要公共財政制度和績效審計制度的配合。績效審計運用比較全面、具體的方法和指標來衡量資金支出或投資完成后取得的成績和完成工作的情況,按績效項目來核算和考察其支出,從而為人大績效預(yù)算審批和監(jiān)督提供技術(shù)和專業(yè)化支持。

（七）推行審計結(jié)果公告制度

審計結(jié)果公告也就是通常所說的報告權(quán)和公布權(quán)，是指政府審計組織有權(quán)將審查結(jié)果報告給授權(quán)機構(gòu)，有權(quán)將審查結(jié)果公布于眾。公告審計結(jié)果是國際通行的慣例，各國審計立法對報告權(quán)和公布權(quán)都有相應(yīng)的規(guī)定。審計工作的效果很大程度上取決于審計報告的公開性，它同時也是衡量政府審計組織獨立性和客觀性的重要標志。按照WTO規(guī)則，有關(guān)政府行為要公開透明；**報告也指出，要進一步轉(zhuǎn)變政府職能，形成行為規(guī)范、運轉(zhuǎn)協(xié)調(diào)、公正透明、廉潔高效的行政管理體制，審計機關(guān)作為政府的組成部門，也勢必要提高審計工作的透明度；社會主義國家，人民當家作主，就需要對政府的經(jīng)濟活動進行監(jiān)督。政府審計信息的公開化，逐步提高審計過程各環(huán)節(jié)的透明度，盡快推行審計機關(guān)對外公布審計結(jié)果的制度并加以規(guī)范，無疑是績效審計管理內(nèi)在的需要，也是提高績效審計成效的必要途徑。從國外審計信息披露的情況來看，審計結(jié)果要以某種表達方式傳遞給四個方面的利用者：一是立法機構(gòu)。立法型、司法型和獨立型國家審計機關(guān)每年都要向國家立法機構(gòu)提交年度審計報告、專項審計報告或特殊審計報告；二是司法機構(gòu)。審計機關(guān)遇到己經(jīng)超越權(quán)限的問題時，采取移交移送等方式，將審計結(jié)果傳遞給國家司法機構(gòu)；三是行政機構(gòu)。國家審計要將審計結(jié)果以審計報告、審計建議書(意見書)、審計判決書、審計決定等方式傳遞給政府各級行政機構(gòu)；四是公眾傳媒，即傳遞給社會公眾。

根據(jù)審計署第*號令《審計機關(guān)公布審計結(jié)果準則》和審計署20**年頒布的《審計署審計結(jié)果公告試行辦法》，制定地方審計局審計結(jié)果公示制度，規(guī)范審計結(jié)果公示的內(nèi)容、條件、范圍、程序等，披露政府績效審計信息。在固定的有影響的報刊上有選擇性地刊登重大的或公眾關(guān)注的政府績效審計項目的審計過程、審計建議和審計建議執(zhí)行情況，讓全社會關(guān)心、了解、支持政府績效審計，提高對政府績效審計的認識；同時利用審計結(jié)果公示“雙刃劍”的作用，既有利于充分體現(xiàn)社會民主，引起社會對政府績效審計的重視，發(fā)揮社會監(jiān)督作用，促進審計監(jiān)督落到實處，體現(xiàn)審計的威懾作用；又能監(jiān)督審計機關(guān)，促使其提高審計工作質(zhì)量。審計結(jié)果公示應(yīng)注意遵循保密性原則，在審計結(jié)果公布之前，審計機關(guān)應(yīng)該按照國家有關(guān)保密制度的規(guī)定，建立保密工作責任制，做好保密工作，避免泄露國家秘密和被審計單位的秘密。

（八）強化執(zhí)行審計責任追究制度

服務(wù)型政府必須建立嚴格的責任追究制度，沒有嚴格的責任追究制度就不可能真正落實責任。政府是由眾多國家公職人員組成的集體組織，為了明確組織中的政治責任，必須實行首長負責制。《中華人民共和國憲法》規(guī)定：“國務(wù)院實行總理負責制。各部、各委員會實行部長、主任負責制?！薄暗胤礁骷壢嗣裾畬嵭惺￠L、市長、縣長、區(qū)長、鄉(xiāng)長、鎮(zhèn)長負責制?！痹趯嵭惺组L負責制的組織中，首長對組織的行為負有總的政治責任，因此，對政府責任的追究最終落實到對政府各級領(lǐng)導(dǎo)人的追究。政府責任是一種責任連帶制度，在組織中，領(lǐng)導(dǎo)有權(quán)指揮、命令和規(guī)范組織中成員的行為，相應(yīng)的，領(lǐng)導(dǎo)對他們的職務(wù)也負有政治連帶責任。一旦組織中出現(xiàn)問題，不管是誰所為，領(lǐng)導(dǎo)都要承擔相應(yīng)的政治責任。領(lǐng)導(dǎo)責任制是政府組織的凝聚劑，是組織領(lǐng)導(dǎo)的推動力。領(lǐng)導(dǎo)責任制迫使領(lǐng)導(dǎo)加強對政府工作的管理，從而使政府組織成為一個能承擔集體責任的有機整體。

將官員的職位與責任直接掛鉤的審計責任追究制度，有利于促進政府官員的責任感、危機感和緊迫感，從而提高官僚體制的行政效率，并在一定程度上有利于維護政權(quán)統(tǒng)治的合法性與權(quán)威性。審計責任追究制度是把對行政行為的監(jiān)督和約束輻射到行政權(quán)力履行的全過程，使決策者、執(zhí)行者都要為自己的行為承擔相應(yīng)的責任，促使責任人在行使公共權(quán)力的時候結(jié)合經(jīng)濟性、效率性和效果性指標，最大限度地為群眾利益考慮。審計責任追究制度有利于把目前單一注重績效審計過程這一事中行為轉(zhuǎn)變?yōu)槭虑?、事中、事后相結(jié)合的多重約束機制；把懲前和毖后有效結(jié)合起來，使社會監(jiān)督制度化；使監(jiān)督主體在行使責任追究制度時，能做到有章可循、有規(guī)可依；督促政府工作人員更好地履行職責，真正做到“情為民所系，權(quán)為民所用，利為民所謀”。推行審計責任追究制度是給政府及其履行行政職能的公務(wù)員一種壓力、動力和約束力，促使其高效合法地履行好行政職責，真正地為人民根本利益提供服務(wù)，并以此為契機，最終建成服務(wù)型政府。

政府績效審計作為一種改善政府公共管理，推動政府提高績效的工具，對于我國服務(wù)型政府建設(shè)具有巨大的推動作用，不僅有助于落實服務(wù)型政府科學的施政理念，而且為服務(wù)型政府的建設(shè)提供制度支撐；不僅有助于服務(wù)型政府職能的轉(zhuǎn)變和公共責任的落實，而且有助于提高服務(wù)型政府的回應(yīng)性，優(yōu)化服務(wù)型政府的服務(wù)質(zhì)量。然而，目前我國的績效審計還只是剛剛起步，雖然我國審計機關(guān)做了不少的工作，但從整體上看政府績效審計仍然面臨著審計體制缺乏獨立性、績效評估指標體系缺失、審計過程不完整和法律規(guī)范不健全等問題。不過，政府績效審計作為一項嶄新的事業(yè)，只要我們以超常規(guī)的工作態(tài)度，嚴謹?shù)目茖W態(tài)度，不斷加以探索和實踐，假以時日，適合我國國情的政府績效審計制度一定會建立完善起來。這是我國審計制度融入世界審計主流的必要條件，也是加快我國走向?qū)徲嫭F(xiàn)代化的關(guān)鍵一步，更是我國構(gòu)建服務(wù)型政府的重要途徑。