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摘要：石油天然氣行業(yè)作為國民經(jīng)濟的支柱產(chǎn)業(yè)，其特殊性值得我們關注。文章重點將我國頒布的石油天然氣開采準則與美國財務會計準則委員會（FASB）頒布的會計準則進行比較，并提出了幾點自己的看法，以期對我國石油天然氣會計的完善有所貢獻。

關鍵詞：油氣會計；準則；比較；建議

石油天然氣行業(yè)對一個國家的國民經(jīng)濟和世界經(jīng)濟發(fā)展都具有舉足輕重的影響，由于它本身具有高投資、高風險、高回報、產(chǎn)量遞減、成本遞增等特點，需要特殊的會計準則進行規(guī)范。我國已經(jīng)頒布了《石油天然氣開采準則》，但還存在一些不完善的地方，本文就中美在油氣會計方面的研究進行比較，希望對我國油氣會計的發(fā)展有所幫助。

一、中美油氣會計研究歷史比較

自20世紀初，美國就開始研究油氣會計理論。到60年代中期，會計界開始關注油氣生產(chǎn)公司采用的各種會計方法。1973年的阿拉伯石油禁運引起美國公眾和國會對油氣行業(yè)的關注，促使FASB加快對油氣會計的研究。1977年12月，F(xiàn)ASB頒布了第19號財務會計準則公告《油氣生產(chǎn)公司的財務會計和報告》，這是美國會計準則歷史上第一次就油氣行業(yè)特殊資產(chǎn)的計價、礦區(qū)權益轉讓中的收益決定及揭示等問題作出全面、系統(tǒng)的規(guī)定。以后，F(xiàn)ASB又相繼頒布了第25，69，95，109，121號財務會計準則文件，對油氣活動進行規(guī)范。特別是第69號公告《油氣生產(chǎn)公司的披露》，詳細規(guī)定了油氣生產(chǎn)活動的披露要求。現(xiàn)在，美國已形成較完整的油氣活動的會計核算體系。

我國在20世紀80年代以前，油氣會計并沒有得到足夠的重視，石油企業(yè)也是采用當時頒布的統(tǒng)一會計制度。進入80年代，只有少數(shù)幾個會計學者，開始對油氣會計進行研究，主要是對國外特別是美國的油氣會計研究成果進行介紹。90年代中期以后，會計界開始關注油氣會計研究，1999年，財政部組織課題組對“油氣會計問題研究”進行探討，標志著我國油氣會計的研究步入正軌，得到了政府的重視。2006年2月15號，財政部公布了38項具體會計準則，其中，第27項是關于油氣開采的。

二、中美油氣會計準則內容比較

從1977年開始，F(xiàn)ASB已經(jīng)制定了6個關于油氣會計的準則，涉及油氣生產(chǎn)活動的資本化成本，礦區(qū)取得、勘探、開發(fā)、生產(chǎn)成本發(fā)生時的會計處理，資本化成本的處理，礦區(qū)轉讓和相關交易，所得稅的會計處理，探明礦區(qū)的減損測試和資本化的勘探開發(fā)成本，全部成本下的資本化利息，披露以及相關的名詞解釋。而我國在2006年頒布了第27號企業(yè)會計準則《石油天然氣開采》，這是我國第一個關于油氣活動的準則，它用于規(guī)范油氣開采活動，包括礦區(qū)權益的取得以及油氣的勘探、開發(fā)和生產(chǎn)，下面主要從這幾個方面的會計處理進行比較。

（一）礦區(qū)權益的會計處理比較

我國認為，礦區(qū)權益，是企業(yè)取得的在礦區(qū)內勘探、開發(fā)和生產(chǎn)油氣的權利。而FASB認為，礦區(qū)權益包括所有權、租約、特許權或其他一些根據(jù)權益轉讓條款所獲得的開采油氣資源的權益；也包括礦費權益，以油氣實物形式支付的生產(chǎn)報酬和其他一些非作業(yè)性的礦產(chǎn)權益；還包括企業(yè)與外國政府或權力機構簽訂的一些協(xié)議中所規(guī)定的權益，但是礦區(qū)不包括企業(yè)購買油氣權利的供應協(xié)議或合同。兩者都認為，礦區(qū)權益為開采油氣的權利，同時為取得礦區(qū)權益而發(fā)生的成本應當在發(fā)生時予以資本化。但是，F(xiàn)ASB的規(guī)定更為詳盡，明確指出了勘探、開發(fā)和生產(chǎn)油氣的權利具體包括什么，這給企業(yè)在實務操作上提供了方便。

對探明礦區(qū)權益的攤銷，我國認為，應該采用產(chǎn)量法或年限平均法，可任選一種方法，而FASB認為，應采用單位產(chǎn)量法進行攤銷，以使每單位產(chǎn)量和未攤銷的取得成本相對應，只有在沒辦法確定開采權益所擁有的儲量數(shù)量時，才可以使用產(chǎn)量法以外的方法計提折耗。同時，F(xiàn)ASB還明確提出產(chǎn)量法下的攤銷率應根據(jù)需要進行修改，每年至少修改一次。但我國則無這方面的要求，這有可能致使企業(yè)因計算攤銷率麻煩而使用以前的攤銷率，造成會計信息的不準確。

對礦區(qū)權益的減值，我國要求，探明礦區(qū)權益的減值遵循《資產(chǎn)減值準則》，未探明礦區(qū)權益應當至少每年進行一次減值測試，并規(guī)定將公允價值低于賬面價值的差額確認為減值損失。而FASB要求，定期對未探明礦區(qū)權益進行減值測試，并列舉了幾種可能遭受損失的情況。對減損的確認，F(xiàn)ASB規(guī)定可通過評價備抵賬戶或通過礦區(qū)的攤銷來實現(xiàn)。另外，當未探明礦區(qū)轉為探明礦區(qū)后，F(xiàn)ASB規(guī)定已確認的減損礦區(qū)的凈值應劃為探明礦區(qū)或對攤銷儲量的總的取得成本重新劃分，而我國規(guī)定，應按照賬面價值轉為探明礦區(qū)權益。

（二）油氣勘探的會計處理比較

油氣勘探，是為了識別勘探區(qū)域或探明油氣儲量而進行的地質調查、地球物理勘探、鉆探活動以及其他相關活動。我國認為，勘探支出包括鉆井勘探支出和非鉆井勘探支出。發(fā)現(xiàn)探明經(jīng)濟可采儲量的，應予資本化，未發(fā)現(xiàn)探明經(jīng)濟可采儲量的，應費用化，即將鉆探該井的支出扣除凈殘值后計入當期損益。對部分井段發(fā)現(xiàn)探明經(jīng)濟可采儲量，相關的支出予以資本化，非相關支出費用化，符合配比原則。

FASB認為，勘探涉及確定將要檢查的區(qū)塊和對認為有油氣儲量前景的區(qū)塊進行檢驗，包括鉆勘探井和勘探參數(shù)井?？碧劫M用包括折舊和輔助設備、設施的操作費用和其他勘探活動發(fā)生的費用?？碧劫M用應根據(jù)是否找到探明儲量來確定進行費用化或資本化。同時，F(xiàn)ASB也允許完全成本法作為油氣資產(chǎn)計價的方法。在油氣勘探的會計處理上，我國與FASB的處理大致相同，只是具體的表述存在一定的差別。唯一的一點不同是，我國只能采用成果法核算油氣勘探成本。

（三）油氣開發(fā)的會計處理比較

油氣開發(fā)，是為了取得探明礦區(qū)中的油氣而建造或更新井及相關設施的活動。我國認為，油氣開發(fā)活動所發(fā)生的支出，應當予以資本化，作為油氣開發(fā)形成的井及相關設施的成本，主要包括：鉆前準備支出，井的設備購置和建造支出，購建提高采收率系統(tǒng)發(fā)生的支出，購建其他設施發(fā)生的支出。另外，鉆井至現(xiàn)有已探明層位的支出，才作為油氣開發(fā)支出；為獲取新增探明經(jīng)濟可采儲量而繼續(xù)鉆至未探明層位的支出，作為鉆井勘探支出，不作為開發(fā)支出。FASB認為，開發(fā)費用是為使得探明儲量具備開采條件并建造提取、處理、聚集和儲藏油氣的設施而發(fā)生的費用。開發(fā)費用包括折舊和一些輔助設備和設施的操作費用和進行開發(fā)活動的其他費用，包括取得途徑并為鉆井準備井位，鉆并裝備開發(fā)井、開發(fā)參數(shù)井和服務井，取得、建造和安裝生產(chǎn)設施，建立提高采收率的系統(tǒng)。開發(fā)成本是作為井及相關設備、設施成本的一部分被資本化，因此，無論鉆井是否成功，所有鉆和裝備開發(fā)井、開發(fā)參數(shù)井和服務井的成本都將被資本化。在油氣開發(fā)的會計處理上，我國與FASB對開發(fā)成本的規(guī)定基本一致，并且都要求開發(fā)成本予以資本化。

（四）油氣生產(chǎn)的會計處理比較

油氣生產(chǎn)，是將油氣從油氣藏提取到地表以及在礦區(qū)內收集、拉運、處理、現(xiàn)場儲存和礦區(qū)管理等活動。我國認為，油氣的生產(chǎn)成本包括相關礦區(qū)權益折耗、井及相關設施折耗、輔助設備及設施折舊以及操作費用等。企業(yè)應當采用產(chǎn)量法或年限平均法對井及相關設施計提折耗。油氣生產(chǎn)的輔助設備和設施，只有達到固定資產(chǎn)標準的才予以資本化。另外，對于企業(yè)承擔的礦區(qū)廢棄處置義務，滿足預計負債確認條件的確認為預計負債，并相應增加井及相關設施的賬面價值，不滿足的則計入當期損益。

FASB認為，油氣生產(chǎn)涉及將油、氣提升到表面并聚集、處理和現(xiàn)場加工（將氣處理成液態(tài)的碳氫化合物）和現(xiàn)場儲藏。生產(chǎn)費用，為作業(yè)和維護井及相關設施、設備所發(fā)生的費用。礦區(qū)的取得成本，勘探和開發(fā)費用的折舊、折耗和攤銷也作為油氣生產(chǎn)成本的一部分。取得和建設油氣生產(chǎn)的輔助設備和設施的成本應予資本化。對于礦區(qū)廢棄的處理，F(xiàn)ASB規(guī)定，在確定攤銷率和折舊率時應考慮估計的封堵和廢棄費用及估計殘值，將來發(fā)生的封堵和廢棄費用視作負債，在責任實際發(fā)生時記錄，即當井完鉆或探明礦區(qū)取得時就應記錄負債，并相應增加資產(chǎn)的價值，負債將以估計未來封堵和廢棄費用的現(xiàn)值計量?？梢?，在油氣生產(chǎn)的會計處理方面，兩者基本相同，只是在油氣輔助設備和設施的處理上略有不同。

（五）披露的比較

我國要求，企業(yè)應當在附注中披露與油氣開采活動有關的下列信息：擁有國內和國外的油氣儲量年初、年末數(shù)據(jù)；當期在國內和國外發(fā)生的礦區(qū)權益的取得、油氣勘探和油氣開發(fā)各項支出的總額；探明礦區(qū)權益、井及相關設施的賬面原值，累計折耗和減值準備累計金額及其計提方法；與油氣開采活動相關的輔助設備及設施的賬面原價，累計折舊和減值準備累計金額及其計提方法。

FASB要求，所有從事油氣生產(chǎn)的企業(yè)必須在報表中指出其使用的企業(yè)發(fā)生的成本和資本化成本的處理方式和會計方法。從事大規(guī)模油氣生產(chǎn)的公開上市公司必須在年度財務報告中公布下列信息：探明油氣的儲量；有關油氣生產(chǎn)的資本化成本；資產(chǎn)的取得和勘探、開發(fā)活動的成本；油氣生產(chǎn)活動的作業(yè)結果；有關探明油氣儲量的標準化的預期貼現(xiàn)凈現(xiàn)金流量。另外，還規(guī)定了在每年的財務報告中要進行，企業(yè)是否為從事大規(guī)模油氣生產(chǎn)公司的測試?？梢?，F(xiàn)ASB的要求更全面詳細，更有利于會計信息使用者獲取相關信息。

三、我國會計準則存在的不足及改進建議

與FASB制定的石油天然會計準則相比，我國的第27號油氣開采準則簡化了許多。值得肯定的是，它規(guī)范了油氣企業(yè)從事的礦區(qū)權益取得、勘探、開發(fā)和生產(chǎn)等油氣開采活動的會計處理和相關信息披露。但是，對于所得稅處理、名詞解釋等問題根本沒有涉及，關于信息披露、油氣開發(fā)和生產(chǎn)等活動的會計處理規(guī)定也過于簡單，容易造成會計處理操作的隨意性。雖然我國已經(jīng)制定了自己的油氣準則，但還需要進一步加大研究力度，以進一步完善并規(guī)范油氣活動的會計處理。我認為，現(xiàn)行的油氣會計準則在以下幾方面尚需要改進。

（一）增加基本的名詞解釋

由于油氣行業(yè)的特殊性，公眾和會計理論界對油氣生產(chǎn)活動了解并不多，因此更有必要增加基本的名詞解釋。為了形成油氣生產(chǎn)活動的整體概念，而又化，符合配比原則。

FASB認為，勘探涉及確定將要檢查的區(qū)塊和對認為有油氣儲量前景的區(qū)塊進行檢驗，包括鉆勘探井和勘探參數(shù)井?？碧劫M用包括折舊和輔助設備、設施的操作費用和其他勘探活動發(fā)生的費用?？碧劫M用應根據(jù)是否找到探明儲量來確定進行費用化或資本化。同時，F(xiàn)ASB也允許完全成本法作為油氣資產(chǎn)計價的方法。在油氣勘探的會計處理上，我國與FASB的處理大致相同，只是具體的表述存在一定的差別。唯一的一點不同是，我國只能采用成果法核算油氣勘探成本。

（三）油氣開發(fā)的會計處理比較

油氣開發(fā)，是為了取得探明礦區(qū)中的油氣而建造或更新井及相關設施的活動。我國認為，油氣開發(fā)活動所發(fā)生的支出，應當予以資本化，作為油氣開發(fā)形成的井及相關設施的成本，主要包括：鉆前準備支出，井的設備購置和建造支出，購建提高采收率系統(tǒng)發(fā)生的支出，購建其他設施發(fā)生的支出。另外，鉆井至現(xiàn)有已探明層位的支出，才作為油氣開發(fā)支出；為獲取新增探明經(jīng)濟可采儲量而繼續(xù)鉆至未探明層位的支出，作為鉆井勘探支出，不作為開發(fā)支出。FASB認為，開發(fā)費用是為使得探明儲量具備開采條件并建造提取、處理、聚集和儲藏油氣的設施而發(fā)生的費用。開發(fā)費用包括折舊和一些輔助設備和設施的操作費用和進行開發(fā)活動的其他費用，包括取得途徑并為鉆井準備井位，鉆并裝備開發(fā)井、開發(fā)參數(shù)井和服務井，取得、建造和安裝生產(chǎn)設施，建立提高采收率的系統(tǒng)。開發(fā)成本是作為井及相關設備、設施成本的一部分被資本化，因此，無論鉆井是否成功，所有鉆和裝備開發(fā)井、開發(fā)參數(shù)井和服務井的成本都將被資本化。在油氣開發(fā)的會計處理上，我國與FASB對開發(fā)成本的規(guī)定基本一致，并且都要求開發(fā)成本予以資本化。

（四）油氣生產(chǎn)的會計處理比較

油氣生產(chǎn)，是將油氣從油氣藏提取到地表以及在礦區(qū)內收集、拉運、處理、現(xiàn)場儲存和礦區(qū)管理等活動。我國認為，油氣的生產(chǎn)成本包括相關礦區(qū)權益折耗、井及相關設施折耗、輔助設備及設施折舊以及操作費用等。企業(yè)應當采用產(chǎn)量法或年限平均法對井及相關設施計提折耗。油氣生產(chǎn)的輔助設備和設施，只有達到固定資產(chǎn)標準的才予以資本化。另外，對于企業(yè)承擔的礦區(qū)廢棄處置義務，滿足預計負債確認條件的確認為預計負債，并相應增加井及相關設施的賬面價值，不滿足的則計入當期損益。

FASB認為，油氣生產(chǎn)涉及將油、氣提升到表面并聚集、處理和現(xiàn)場加工（將氣處理成液態(tài)的碳氫化合物）和現(xiàn)場儲藏。生產(chǎn)費用，為作業(yè)和維護井及相關設施、設備所發(fā)生的費用。礦區(qū)的取得成本，勘探和開發(fā)費用的折舊、折耗和攤銷也作為油氣生產(chǎn)成本的一部分。取得和建設油氣生產(chǎn)的輔助設備和設施的成本應予資本化。對于礦區(qū)廢棄的處理，F(xiàn)ASB規(guī)定，在確定攤銷率和折舊率時應考慮估計的封堵和廢棄費用及估計殘值，將來發(fā)生的封堵和廢棄費用視作負債，在責任實際發(fā)生時記錄，即當井完鉆或探明礦區(qū)取得時就應記錄負債，并相應增加資產(chǎn)的價值，負債將以估計未來封堵和廢棄費用的現(xiàn)值計量?？梢?，在油氣生產(chǎn)的會計處理方面，兩者基本相同，只是在油氣輔助設備和設施的處理上略有不同。

（五）披露的比較

我國要求，企業(yè)應當在附注中披露與油氣開采活動有關的下列信息：擁有國內和國外的油氣儲量年初、年末數(shù)據(jù)；當期在國內和國外發(fā)生的礦區(qū)權益的取得、油氣勘探和油氣開發(fā)各項支出的總額；探明礦區(qū)權益、井及相關設施的賬面原值，累計折耗和減值準備累計金額及其計提方法；與油氣開采活動相關的輔助設備及設施的賬面原價，累計折舊和減值準備累計金額及其計提方法。

FASB要求，所有從事油氣生產(chǎn)的企業(yè)必須在報表中指出其使用的企業(yè)發(fā)生的成本和資本化成本的處理方式和會計方法。從事大規(guī)模油氣生產(chǎn)的公開上市公司必須在年度財務報告中公布下列信息：探明油氣的儲量；有關油氣生產(chǎn)的資本化成本；資產(chǎn)的取得和勘探、開發(fā)活動的成本；油氣生產(chǎn)活動的作業(yè)結果；有關探明油氣儲量的標準化的預期貼現(xiàn)凈現(xiàn)金流量。另外，還規(guī)定了在每年的財務報告中要進行，企業(yè)是否為從事大規(guī)模油氣生產(chǎn)公司的測試?？梢?，F(xiàn)ASB的要求更全面詳細，更有利于會計信息使用者獲取相關信息。

三、我國會計準則存在的不足及改進建議

與FASB制定的石油天然會計準則相比，我國的第27號油氣開采準則簡化了許多。值得肯定的是，它規(guī)范了油氣企業(yè)從事的礦區(qū)權益取得、勘探、開發(fā)和生產(chǎn)等油氣開采活動的會計處理和相關信息披露。但是，對于所得稅處理、名詞解釋等問題根本沒有涉及，關于信息披露、油氣開發(fā)和生產(chǎn)等活動的會計處理規(guī)定也過于簡單，容易造成會計處理操作的隨意性。雖然我國已經(jīng)制定了自己的油氣準則，但還需要進一步加大研究力度，以進一步完善并規(guī)范油氣活動的會計處理。我認為，現(xiàn)行的油氣會計準則在以下幾方面尚需要改進。

（一）增加基本的名詞解釋

由于油氣行業(yè)的特殊性，公眾和會計理論界對油氣生產(chǎn)活動了解并不多，因此更有必要增加基本的名詞解釋。為了形成油氣生產(chǎn)活動的整體概念，而又化，符合配比原則。

FASB認為，勘探涉及確定將要檢查的區(qū)塊和對認為有油氣儲量前景的區(qū)塊進行檢驗，包括鉆勘探井和勘探參數(shù)井。勘探費用包括折舊和輔助設備、設施的操作費用和其他勘探活動發(fā)生的費用?？碧劫M用應根據(jù)是否找到探明儲量來確定進行費用化或資本化。同時，F(xiàn)ASB也允許完全成本法作為油氣資產(chǎn)計價的方法。在油氣勘探的會計處理上，我國與FASB的處理大致相同，只是具體的表述存在一定的差別。唯一的一點不同是，我國只能采用成果法核算油氣勘探成本。

（三）油氣開發(fā)的會計處理比較

油氣開發(fā)，是為了取得探明礦區(qū)中的油氣而建造或更新井及相關設施的活動。我國認為，油氣開發(fā)活動所發(fā)生的支出，應當予以資本化，作為油氣開發(fā)形成的井及相關設施的成本，主要包括：鉆前準備支出，井的設備購置和建造支出，購建提高采收率系統(tǒng)發(fā)生的支出，購建其他設施發(fā)生的支出。另外，鉆井至現(xiàn)有已探明層位的支出，才作為油氣開發(fā)支出；為獲取新增探明經(jīng)濟可采儲量而繼續(xù)鉆至未探明層位的支出，作為鉆井勘探支出，不作為開發(fā)支出。FASB認為，開發(fā)費用是為使得探明儲量具備開采條件并建造提取、處理、聚集和儲藏油氣的設施而發(fā)生的費用。開發(fā)費用包括折舊和一些輔助設備和設施的操作費用和進行開發(fā)活動的其他費用，包括取得途徑并為鉆井準備井位，鉆并裝備開發(fā)井、開發(fā)參數(shù)井和服務井，取得、建造和安裝生產(chǎn)設施，建立提高采收率的系統(tǒng)。開發(fā)成本是作為井及相關設備、設施成本的一部分被資本化，因此，無論鉆井是否成功，所有鉆和裝備開發(fā)井、開發(fā)參數(shù)井和服務井的成本都將被資本化。在油氣開發(fā)的會計處理上，我國與FASB對開發(fā)成本的規(guī)定基本一致，并且都要求開發(fā)成本予以資本化。

（四）油氣生產(chǎn)的會計處理比較

油氣生產(chǎn)，是將油氣從油氣藏提取到地表以及在礦區(qū)內收集、拉運、處理、現(xiàn)場儲存和礦區(qū)管理等活動。我國認為，油氣的生產(chǎn)成本包括相關礦區(qū)權益折耗、井及相關設施折耗、輔助設備及設施折舊以及操作費用等。企業(yè)應當采用產(chǎn)量法或年限平均法對井及相關設施計提折耗。油氣生產(chǎn)的輔助設備和設施，只有達到固定資產(chǎn)標準的才予以資本化。另外，對于企業(yè)承擔的礦區(qū)廢棄處置義務，滿足預計負債確認條件的確認為預計負債，并相應增加井及相關設施的賬面價值，不滿足的則計入當期損益。

FASB認為，油氣生產(chǎn)涉及將油、氣提升到表面并聚集、處理和現(xiàn)場加工（將氣處理成液態(tài)的碳氫化合物）和現(xiàn)場儲藏。生產(chǎn)費用，為作業(yè)和維護井及相關設施、設備所發(fā)生的費用。礦區(qū)的取得成本，勘探和開發(fā)費用的折舊、折耗和攤銷也作為油氣生產(chǎn)成本的一部分。取得和建設油氣生產(chǎn)的輔助設備和設施的成本應予資本化。對于礦區(qū)廢棄的處理，F(xiàn)ASB規(guī)定，在確定攤銷率和折舊率時應考慮估計的封堵和廢棄費用及估計殘值，將來發(fā)生的封堵和廢棄費用視作負債，在責任實際發(fā)生時記錄，即當井完鉆或探明礦區(qū)取得時就應記錄負債，并相應增加資產(chǎn)的價值，負債將以估計未來封堵和廢棄費用的現(xiàn)值計量?？梢?，在油氣生產(chǎn)的會計處理方面，兩者基本相同，只是在油氣輔助設備和設施的處理上略有不同。

（五）披露的比較

我國要求，企業(yè)應當在附注中披露與油氣開采活動有關的下列信息：擁有國內和國外的油氣儲量年初、年末數(shù)據(jù)；當期在國內和國外發(fā)生的礦區(qū)權益的取得、油氣勘探和油氣開發(fā)各項支出的總額；探明礦區(qū)權益、井及相關設施的賬面原值，累計折耗和減值準備累計金額及其計提方法；與油氣開采活動相關的輔助設備及設施的賬面原價，累計折舊和減值準備累計金額及其計提方法。

FASB要求，所有從事油氣生產(chǎn)的企業(yè)必須在報表中指出其使用的企業(yè)發(fā)生的成本和資本化成本的處理方式和會計方法。從事大規(guī)模油氣生產(chǎn)的公開上市公司必須在年度財務報告中公布下列信息：探明油氣的儲量；有關油氣生產(chǎn)的資本化成本；資產(chǎn)的取得和勘探、開發(fā)活動的成本；油氣生產(chǎn)活動的作業(yè)結果；有關探明油氣儲量的標準化的預期貼現(xiàn)凈現(xiàn)金流量。另外，還規(guī)定了在每年的財務報告中要進行，企業(yè)是否為從事大規(guī)模油氣生產(chǎn)公司的測試?？梢?，F(xiàn)ASB的要求更全面詳細，更有利于會計信息使用者獲取相關信息。

三、我國會計準則存在的不足及改進建議

與FASB制定的石油天然會計準則相比，我國的第27號油氣開采準則簡化了許多。值得肯定的是，它規(guī)范了油氣企業(yè)從事的礦區(qū)權益取得、勘探、開發(fā)和生產(chǎn)等油氣開采活動的會計處理和相關信息披露。但是，對于所得稅處理、名詞解釋等問題根本沒有涉及，關于信息披露、油氣開發(fā)和生產(chǎn)等活動的會計處理規(guī)定也過于簡單，容易造成會計處理操作的隨意性。雖然我國已經(jīng)制定了自己的油氣準則，但還需要進一步加大研究力度，以進一步完善并規(guī)范油氣活動的會計處理。我認為，現(xiàn)行的油氣會計準則在以下幾方面尚需要改進。

（一）增加基本的名詞解釋

由于油氣行業(yè)的特殊性，公眾和會計理論界對油氣生產(chǎn)活動了解并不多，因此更有必要增加基本的名詞解釋。為了形成油氣生產(chǎn)活動的整體概念，而又化，符合配比原則。

FASB認為，勘探涉及確定將要檢查的區(qū)塊和對認為有油氣儲量前景的區(qū)塊進行檢驗，包括鉆勘探井和勘探參數(shù)井?？碧劫M用包括折舊和輔助設備、設施的操作費用和其他勘探活動發(fā)生的費用?？碧劫M用應根據(jù)是否找到探明儲量來確定進行費用化或資本化。同時，F(xiàn)ASB也允許完全成本法作為油氣資產(chǎn)計價的方法。在油氣勘探的會計處理上，我國與FASB的處理大致相同，只是具體的表述存在一定的差別。唯一的一點不同是，我國只能采用成果法核算油氣勘探成本。

（三）油氣開發(fā)的會計處理比較

油氣開發(fā)，是為了取得探明礦區(qū)中的油氣而建造或更新井及相關設施的活動。我國認為，油氣開發(fā)活動所發(fā)生的支出，應當予以資本化，作為油氣開發(fā)形成的井及相關設施的成本，主要包括：鉆前準備支出，井的設備購置和建造支出，購建提高采收率系統(tǒng)發(fā)生的支出，購建其他設施發(fā)生的支出。另外，鉆井至現(xiàn)有已探明層位的支出，才作為油氣開發(fā)支出；為獲取新增探明經(jīng)濟可采儲量而繼續(xù)鉆至未探明層位的支出，作為鉆井勘探支出，不作為開發(fā)支出。FASB認為，開發(fā)費用是為使得探明儲量具備開采條件并建造提取、處理、聚集和儲藏油氣的設施而發(fā)生的費用。開發(fā)費用包括折舊和一些輔助設備和設施的操作費用和進行開發(fā)活動的其他費用，包括取得途徑并為鉆井準備井位，鉆并裝備開發(fā)井、開發(fā)參數(shù)井和服務井，取得、建造和安裝生產(chǎn)設施，建立提高采收率的系統(tǒng)。開發(fā)成本是作為井及相關設備、設施成本的一部分被資本化，因此，無論鉆井是否成功，所有鉆和裝備開發(fā)井、開發(fā)參數(shù)井和服務井的成本都將被資本化。在油氣開發(fā)的會計處理上，我國與FASB對開發(fā)成本的規(guī)定基本一致，并且都要求開發(fā)成本予以資本化。

（四）油氣生產(chǎn)的會計處理比較

油氣生產(chǎn)，是將油氣從油氣藏提取到地表以及在礦區(qū)內收集、拉運、處理、現(xiàn)場儲存和礦區(qū)管理等活動。我國認為，油氣的生產(chǎn)成本包括相關礦區(qū)權益折耗、井及相關設施折耗、輔助設備及設施折舊以及操作費用等。企業(yè)應當采用產(chǎn)量法或年限平均法對井及相關設施計提折耗。油氣生產(chǎn)的輔助設備和設施，只有達到固定資產(chǎn)標準的才予以資本化。另外，對于企業(yè)承擔的礦區(qū)廢棄處置義務，滿足預計負債確認條件的確認為預計負債，并相應增加井及相關設施的賬面價值，不滿足的則計入當期損益。

FASB認為，油氣生產(chǎn)涉及將油、氣提升到表面并聚集、處理和現(xiàn)場加工（將氣處理成液態(tài)的碳氫化合物）和現(xiàn)場儲藏。生產(chǎn)費用，為作業(yè)和維護井及相關設施、設備所發(fā)生的費用。礦區(qū)的取得成本，勘探和開發(fā)費用的折舊、折耗和攤銷也作為油氣生產(chǎn)成本的一部分。取得和建設油氣生產(chǎn)的輔助設備和設施的成本應予資本化。對于礦區(qū)廢棄的處理，F(xiàn)ASB規(guī)定，在確定攤銷率和折舊率時應考慮估計的封堵和廢棄費用及估計殘值，將來發(fā)生的封堵和廢棄費用視作負債，在責任實際發(fā)生時記錄，即當井完鉆或探明礦區(qū)取得時就應記錄負債，并相應增加資產(chǎn)的價值，負債將以估計未來封堵和廢棄費用的現(xiàn)值計量?？梢姡谟蜌馍a(chǎn)的會計處理方面，兩者基本相同，只是在油氣輔助設備和設施的處理上略有不同。

（五）披露的比較

我國要求，企業(yè)應當在附注中披露與油氣開采活動有關的下列信息：擁有國內和國外的油氣儲量年初、年末數(shù)據(jù)；當期在國內和國外發(fā)生的礦區(qū)權益的取得、油氣勘探和油氣開發(fā)各項支出的總額；探明礦區(qū)權益、井及相關設施的賬面原值，累計折耗和減值準備累計金額及其計提方法；與油氣開采活動相關的輔助設備及設施的賬面原價，累計折舊和減值準備累計金額及其計提方法。

FASB要求，所有從事油氣生產(chǎn)的企業(yè)必須在報表中指出其使用的企業(yè)發(fā)生的成本和資本化成本的處理方式和會計方法。從事大規(guī)模油氣生產(chǎn)的公開上市公司必須在年度財務報告中公布下列信息：探明油氣的儲量；有關油氣生產(chǎn)的資本化成本；資產(chǎn)的取得和勘探、開發(fā)活動的成本；油氣生產(chǎn)活動的作業(yè)結果；有關探明油氣儲量的標準化的預期貼現(xiàn)凈現(xiàn)金流量。另外，還規(guī)定了在每年的財務報告中要進行，企業(yè)是否為從事大規(guī)模油氣生產(chǎn)公司的測試。可見，F(xiàn)ASB的要求更全面詳細，更有利于會計信息使用者獲取相關信息。

三、我國會計準則存在的不足及改進建議

與FASB制定的石油天然會計準則相比，我國的第27號油氣開采準則簡化了許多。值得肯定的是，它規(guī)范了油氣企業(yè)從事的礦區(qū)權益取得、勘探、開發(fā)和生產(chǎn)等油氣開采活動的會計處理和相關信息披露。但是，對于所得稅處理、名詞解釋等問題根本沒有涉及，關于信息披露、油氣開發(fā)和生產(chǎn)等活動的會計處理規(guī)定也過于簡單，容易造成會計處理操作的隨意性。雖然我國已經(jīng)制定了自己的油氣準則，但還需要進一步加大研究力度，以進一步完善并規(guī)范油氣活動的會計處理。我認為，現(xiàn)行的油氣會計準則在以下幾方面尚需要改進。

（一）增加基本的名詞解釋

由于油氣行業(yè)的特殊性，公眾和會計理論界對油氣生產(chǎn)活動了解并不多，因此更有必要增加基本的名詞解釋。為了形成油氣生產(chǎn)活動的整體概念，而又不會因為列示過多的概念讓人抓不住重點，應該列示18個概念。主要有，石油、天然氣、油藏、油氣田、勘探、開發(fā)、開采、一次開采、二次開采、三次開采、鉆井、探井、開發(fā)井、服務井、參數(shù)井、儲量、探明儲量及未探明儲量。對油氣活動中涉及的詞語進行定義，不僅便于實務操作，而且也便于信息使用者的閱讀和理解。

（二）完善相關會計處理

通過上面的比較可以看出，我國的油氣準則在未探明礦區(qū)的評估和重新分類、勘探井和勘探參數(shù)井完鉆時的會計處理、油氣混合產(chǎn)量的成本攤銷、所得稅的會計處理等方面，很少或根本沒有規(guī)定，因此需要做進一步的研究。另外，在披露方面的規(guī)定也顯得比較薄弱，對披露的規(guī)定應該詳細而且全面，要涉及油氣生產(chǎn)的所有方面，尤其是要求對油氣儲量及其變動進行標準化計量并作為補充信息的重要內容之一。

（三）增加跨國業(yè)務的會計處理

我國各大油田積極開拓國際市場，面臨著越來越多的跨國業(yè)務需要進行規(guī)范。但是在現(xiàn)行的油氣準則中，并沒有對石油企業(yè)跨國業(yè)務會計處理的規(guī)定，因此在礦區(qū)權益取得、礦區(qū)轉讓和交易以及披露等方面，需要增加這方面的會計處理規(guī)定。指導和規(guī)范我國石油企業(yè)的海外活動，以使我國油氣會計準則更好地同國際會計準則協(xié)調。

（四）增加風險管理方面的要求

油氣活動具有巨大的收益，但也面臨著巨大的風險，因此，有必要增加風險管理方面的內容，以減少石油企業(yè)在運營過程中面臨的風險。