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摘要：稅收籌劃作為企業(yè)的一種節(jié)稅行為應當符合政府的立法意圖。但在現(xiàn)實條件下，由于政府征稅與納稅人追求最大利益是相違背的，從而形成了一種博弈關(guān)系。因此，任何一種稅收籌劃方案都必須因稅收法律條件的變化而調(diào)整，力爭做到既使納稅方受益又不違背國家相關(guān)法規(guī)。

關(guān)鍵詞：稅收籌劃；博弈論；非對稱信息

Abstract：Asonekindofenterprisefestivaltaxbehavior，thetaxrevenuepreparationmustconformtogovernment’slegislationintention.Butinpresentsituation，thefactthatthegovernmentcollectstaxwhilethetaxpayersrunaftermaximalbenefitshasmadetherelationshipofthembecomeonekindofgame.Therefore，toletthetaxpayershavetheirbenefitslegally，anytaxrevenuepreparationmustbeadjustedtothevariationsofthetaxationlaws.

Keywords：taxrevenuepreparation；gametheory；asymmetricalinformation

一、稅收籌劃行為中博弈論內(nèi)容

隨著經(jīng)濟的發(fā)展，博弈論已成為現(xiàn)代經(jīng)濟學的重要組成部分，成為分析經(jīng)濟現(xiàn)象的重要手段?！安┺摹币辉~的英文單詞是Game，是對策、游戲的意思，所以，博弈論亦稱對策論。美國經(jīng)濟學家、數(shù)學家約翰·納什(JohnFNash)與另外兩位數(shù)學家在非合作博弈的均衡分析理論方面做出了開創(chuàng)性的貢獻，對博弈論和經(jīng)濟學產(chǎn)生了重大影響，并獲得1994年諾貝爾經(jīng)濟獎。這標志著博弈論已和現(xiàn)代經(jīng)濟學融為一體，成為主流經(jīng)濟學的一部分。

博弈論是研究決策主體間的行為發(fā)生直接相互作用時的決策以及這種決策的均衡問題。也就是說，博弈論是研究當一個主體、一個人或一個企業(yè)的選擇受到其他人、其他企業(yè)選擇的影響，而且反過來影響到對方選擇時的決策和均衡問題。博弈論的基本要素包括：博弈的參與人；博弈時對弈者可利用的信息、行動、策略以及博弈的結(jié)果、支付。其中參與者、策略和支付函數(shù)是博弈論必不可少的三個基本要素。

稅收籌劃行為中博弈論的基本要素可以歸納如下：①稅收籌劃行為中的對弈者(player)，包括作為征稅主體的各級稅務機關(guān)與納稅主體的企業(yè)、單位和個人。②稅收籌劃行為中的行動(action)，它是稅收籌劃博弈者在稅收分配過程中采取的決策變量的集合。如征稅主體應建立什么樣的稅收政策，應采取怎樣的征管模式和稽查方式；納稅人應如何加強財務管理，如何進行納稅申報，如何繳納稅款等。③稅收籌劃行為中的策略(strategies)，就是征納雙方在現(xiàn)有的稅收環(huán)境下所采取的稅收行動規(guī)則，如《中華人民共和國稅收征收管理法》(以下簡稱《稅法》)、《中華人民共和國公司法》等。④稅收籌劃行為中的信息(information)，是指有關(guān)稅收方面和納稅人財務管理方面的知識，包括各項稅收法規(guī)和稅收制度，企業(yè)的財務管理狀況，征納雙方的行為特征及行為規(guī)律等。⑤稅收籌劃行為中的收益(payoff)，指稅收籌劃對弈者所得或預期所得的效用，如征納雙方都盡力獲得最大效用，即稅務機關(guān)采取一切策略提高稅收收入，而納稅人則想盡一切辦法或策略進行籌劃以達到少納稅或遲納稅的目的。這是稅收籌劃博弈中對弈者最關(guān)心的核心問題。⑥稅收籌劃行為中的結(jié)果(outcome)，是通過籌劃征納雙方達到的結(jié)果，如稅務機關(guān)通過努力完成稅收收入任務及納稅人通過籌劃達到少納和遲納稅款的目的。

二、稅收籌劃空間的博弈論分析

所謂稅收籌劃是指納稅人在納稅行為發(fā)生之前，在不違反法律、法規(guī)的前提下，根據(jù)政府的稅收政策導向，通過預先的合理籌劃與安排，對稅法進行精細比較后，選擇最優(yōu)的納稅方案，以求減少稅收支出或者取得貨幣的時間價值。稅收籌劃決策流程圖為：

從這個流程圖我們可以看出，稅收籌劃是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營管理中的重要理財環(huán)節(jié)，是事前的一種“謀劃活動”，其目的是少納稅款或遲繳稅款。這種活動的前提必須是企業(yè)盡量在不違反稅法的前提下搜集信息，然后籌劃主體通過認真分析與比較，尋找能夠達到籌劃主體理財目標的各種納稅方案，通過對這些方案進行分析比較，最后付諸實施，并在實施過程中根據(jù)獲得的更完全的信息對所發(fā)現(xiàn)的問題進行再修正，而后再實施。企業(yè)進行稅收籌劃時需搜集的信息包括兩方面：從企業(yè)的角度來講，它對自身的籌劃目的、財務狀況和經(jīng)營管理水平有著充分的了解，并且熟悉和掌握國家的各種稅收法規(guī)和政策，從某種意義上講這方面的信息是完全的。另一方面，企業(yè)在進行稅收籌劃時還要及時了解一些外部信息，如同行業(yè)的發(fā)展狀況，國家稅收政策的變化與調(diào)整等，事實上，作為一個企業(yè)無法準確預測和掌握外部環(huán)境的變化時間、變化方向以及如何變化等。比如國家既定的稅收政策對企業(yè)來說是透明的、公開的，但是一旦作為立法者的國家修改稅法、完善稅制，納稅人如果不能及時進行應變調(diào)整，就難免要遭受損失。此時，可能存在一定程度的信息不對稱。對于國家來講同樣如此(這里為了分析方便將外部環(huán)境抽象為涉稅政策、法規(guī)的制定者：國家)，稅收法規(guī)政策的改進完善是建立在企業(yè)進行稅收籌劃后的反饋信息之上的，但是國家無法及時并準確掌握企業(yè)將要如何利用現(xiàn)行稅收政策法規(guī)，采取何種方式進行稅收籌劃。從博弈論的角度來看，國家利益和納稅人利益在數(shù)量上的消長關(guān)系反映并決定了征稅主體和納稅主體在指向上相似而在形態(tài)上各異的價值取向，一方面，政府憑借國家權(quán)力要盡可能的多征納稅款；另一方面，納稅人基于自身經(jīng)濟利益的考慮會盡可能少的繳納稅款。因此，以政府為主體的征稅人與以企業(yè)為主體的納稅人成為博弈的雙方[2]。在博弈的過程中，博弈雙方可以在遵守某種協(xié)議的條件下實現(xiàn)一種理想狀態(tài)，即“納什均衡”，而該均衡的前提是雙方遵守協(xié)議的收益大于破壞協(xié)議的收益。在追求自身利益最大化的驅(qū)動下，博弈雙方都有不遵守協(xié)議的動機，那么協(xié)議的制定就成為問題的關(guān)鍵。所以，作為征稅主體的國家在制定稅收法律制度時既要考慮納稅人的生存發(fā)展，還要考慮稅源的可持續(xù)增長，從而必然會預先為納稅人留出一定的空間，為企業(yè)進行稅收籌劃提供了可行空間。

三、稅收籌劃行為的博弈模型分析

經(jīng)濟學對人的行為的考察是建立在“經(jīng)濟人”的理論假設(shè)基礎(chǔ)上的，所以，謀求主體利益最大化是稅收籌劃博弈的實質(zhì)性目標，具體來講，就是征稅人以依法治稅為前提的稅收收入最大化，納稅人以可承受風險為最小的財務利益最大化。絕對的稅收遵從模型并不存在，因而征納博弈就不可避免。如果企業(yè)選擇進行稅收籌劃，那么必然會與征稅方發(fā)生利益博弈。這種博弈是企業(yè)先行動的動態(tài)博弈。有些籌劃活動可能完全在稅收制度約束下展開(比如利用稅收優(yōu)惠)，但有些稅收籌劃活動，其合法性需要由稅務機關(guān)進行界定(比如轉(zhuǎn)讓定價)。在這種情況下，稅收籌劃的收益變得具有風險。企業(yè)能不能進行稅收籌劃需要依賴于對稅務機關(guān)行動信息的判斷，下面我們用一博弈模型進行分析。1.模型的建立

參與人：納稅人—企業(yè)；征稅人—稅務機關(guān)

模型中各變量的含義——U：企業(yè)的收益函數(shù)；Y：企業(yè)的實際收入；T：企業(yè)應納稅額；C：企業(yè)進行稅收籌劃的成本；A：稅務機關(guān)稅收檢查的成本；B：稅務機關(guān)認定企業(yè)稅收籌劃不合法而對企業(yè)的罰款；M：企業(yè)稅收籌劃所獲得的收益。

當稅務機關(guān)不進行檢查或者經(jīng)檢查認定籌劃行為合法，企業(yè)收益函數(shù)為：U=Y-T-C+M；反之，若稅務機關(guān)檢查且認為企業(yè)籌劃行為非法，企業(yè)收益函數(shù)變?yōu)閁=Y-T-C-B+M(見圖2)；具體支付矩陣見圖3。

2.對模型的分析

假設(shè)企業(yè)認為稅務機關(guān)進行檢查但稅收籌劃不合法的概率為P，檢查合法的概率為1-P，企業(yè)進行稅收籌劃的概率為R=1，不進行稅收籌劃的概率為0，該情況下預期收益可表示為：

π(1，P)=P(Y-T-C+M-B)+(1-P)(Y-T-C+M)

π(0，P)=P(Y-T)+(1-P)(Y-T)

令π(1，P)=π(0，P)，得均衡概率P*=(M-C)/B

分析說明：

①稅收籌劃收益M越大，企業(yè)進行稅收籌劃的概率也越大；M越小，稅收籌劃的概率也越小。

②稅收籌劃成本C越大時，企業(yè)進行稅收籌劃的概率越?。籆越小時，稅收籌劃的概率越大。

③稅務機關(guān)對企業(yè)稅收籌劃不合法的懲罰力度B越大，企業(yè)稅收籌劃的概率就越小，反之則越大。

3.結(jié)論及建議

通過以上博弈模型分析結(jié)果可以表明，企業(yè)進行稅收籌劃并不是一件容易和簡單的事，任何一種稅收籌劃方案都不可能永遠是最優(yōu)的，都具有一定的針對性和實效性，存在著一定的風險。因此，隨著稅收法律環(huán)境條件的不斷變化，納稅人一定要因時、因地制宜地設(shè)計具體的籌劃方案。

①企業(yè)(納稅人)自身必須全面了解國家宏觀經(jīng)濟環(huán)境及政策，特別是要通曉稅法。正如前面所分析：稅務籌劃取決于納稅人追逐自身利益最大化的內(nèi)在動機和國家稅收制度、政策等外部環(huán)境，應該說能夠使稅務籌劃得以真正實現(xiàn)的決定性因素是外部稅收制度及國家其他(如投資、外匯管制等)政策和制度等外部環(huán)境，這也是稅務籌劃的一個獨特之處。目前，我國現(xiàn)行稅制還不太完善，納稅人應該在認真學習與掌握稅收政策后進行合理、合法的稅收籌劃；從微觀角度來看，稅收籌劃行為不違法，能給企業(yè)帶來經(jīng)濟效益，真正實現(xiàn)節(jié)稅目的；從國家宏觀經(jīng)濟角度來看，稅務機關(guān)可以通過企業(yè)的稅務籌劃行為來洞察國家稅收政策執(zhí)行的效果，發(fā)現(xiàn)并堵塞稅收法規(guī)和政策的缺陷和漏洞，使稅制日臻完善。

②納稅人要與時俱進、因地制宜、不斷更新稅收籌劃方案。隨著經(jīng)濟的高速發(fā)展，稅收政策作為國家一項重要的宏觀經(jīng)濟政策，必須與經(jīng)濟發(fā)展同步以便解決經(jīng)濟發(fā)展中的各種問題。所以要求納稅人在利用某項稅收政策進行稅收籌劃時，應對政策變化可能產(chǎn)生的影響進行預測并防范籌劃的風險。必須指出，在稅收的計稅差異、政策差異和稅制設(shè)計缺陷給予的稅收空間中，不同納稅人的選擇環(huán)境都是相同的，關(guān)鍵在于能否及時發(fā)現(xiàn)并利用空間?！凹{什均衡”是一個動態(tài)平衡，政府會根據(jù)經(jīng)濟發(fā)展情況與稅收法規(guī)的制度缺陷不斷地完善稅收法律制度，不斷地調(diào)整稅收籌劃空間。企業(yè)要不斷地發(fā)現(xiàn)和利用稅收籌劃空間制定新的籌劃方案，伴隨著博弈雙方對該空間的認知程度，在約束與博弈中達到新的“納什均衡”[2]。

③建立完善財務管理制度，提高企業(yè)的財務管理水平。從模型分析可以看出，企業(yè)稅收籌劃的概率，不僅與稅收籌劃成本有關(guān)，而且與預期稅收籌劃收益有關(guān)，所以，這就要求納稅人在一定的財務管理水平下對稅收籌劃成本及收益進行預測，以節(jié)稅利益最大化和所花費成本最小化為原則，在現(xiàn)有的條件下權(quán)衡利弊，全面分析，開展有的放矢的稅收籌劃活動，以期實現(xiàn)企業(yè)利益最大化。另外，當前我國稅收制度與會計制度的差異性很大，且納稅人的稅務會計和財務會計并未分設(shè)，雖然規(guī)定在財務會計制度與《稅法》不一致時，計繳稅金應以后者為準，但兩者在會計上要統(tǒng)一反映，有時還是難以完全統(tǒng)一的，甚至還有矛盾，所以要求企業(yè)的財務管理人員一定要嚴格遵守《中華人民共和國會計法》與《稅法》的相關(guān)制度，力爭做到既能使企業(yè)受益，又不違反《稅法》的合理的稅收籌劃方案。

參考文獻：

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[2]王靜，王玉亭.企業(yè)稅收籌劃空間——約束與博弈[J].涉外稅務，2004(3)：72-74.