一、我國稅收立法體制的現(xiàn)狀

（一）我國現(xiàn)行稅法體系。

現(xiàn)行稅法體系主要體現(xiàn)在憲法、法律、行政法規(guī)、地方性法規(guī)制定上。憲法?！吨腥A人民共和國憲法》是1982年12月4日第五屆全國人大會(huì)議施行的，以后又分別于1988年4月12日，1993年3月9日和1999年3月15日三次進(jìn)行修訂。憲法的稅收內(nèi)容主要是“中華人民共和國公民有依照法律納稅的義務(wù)”。法律。全國人大及其常委會(huì)通過的稅收法律共4部：《中華人民共和國農(nóng)業(yè)稅條例》（1985年6月3日）、《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企

業(yè)所得稅法》（1991年4月9日），《中華人民共和國稅收征收管理法》（1992年9月4日通過；1995年2月28日修正；2001年4月28日修訂）《中華人民共和國個(gè)人所得稅法》（1980年9月10日通過；1995年10月五日修正；1999年8月31日修正）。法規(guī)。由國務(wù)院制定。除了個(gè)人所得稅，外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅以外的稅種，分別制定了條例和實(shí)施細(xì)則。規(guī)章。主要是財(cái)政部、國家稅務(wù)總局頒布的有關(guān)政策性文件的實(shí)施細(xì)則。地方性法規(guī)。全國人大曾授權(quán)經(jīng)濟(jì)特區(qū)制定有關(guān)的涉稅法規(guī)。

（二）行政主導(dǎo)型立法體制。

盡管我國憲法規(guī)定，全國人大及其常委會(huì)是我國稅收法律的制定主體，但在實(shí)際稅收立法中，他們并沒有成為我國稅收法律規(guī)范的制定主體。相反，在獲得全國人大及常委會(huì)授權(quán)的情況下，國務(wù)院逐漸成為我國稅收法律法規(guī)的制定主體，制定了一系列稅收行政法規(guī)，形成了我國以稅收行政法規(guī)為主、稅收法律為輔的具有獨(dú)特意義的稅法體系。據(jù)統(tǒng)計(jì)，我國稅收法律規(guī)范中的80％是由國務(wù)院以條例、暫行條例形式頒行，然后財(cái)政部、國家稅務(wù)總局再根據(jù)國務(wù)院授權(quán)制定實(shí)施細(xì)則，各省、自治區(qū)、直轄市再根據(jù)財(cái)政部的授權(quán)頒行補(bǔ)充規(guī)定。這種稅法體系的形成是由我國特定的政治、經(jīng)濟(jì)情況所決定的，應(yīng)該說，行政主導(dǎo)型立法適應(yīng)了我國對(duì)外開放和經(jīng)濟(jì)體制改革的需要，對(duì)于保障我國稅收事業(yè)的健康發(fā)展，推進(jìn)依法治稅，具有重要的歷史意義。但在實(shí)踐中也帶來不容忽視的問題：其主要表現(xiàn)為：（1）用語含混，解釋失范。如稅法中經(jīng)常出現(xiàn)諸如“偶然所得”等模糊概念。（2）區(qū)別對(duì)待，有失公平。如企業(yè)所得稅分為內(nèi)外兩種性質(zhì)，實(shí)行差別對(duì)待。（3）對(duì)同一問題的稅收規(guī)定不同。這些表現(xiàn)，第一違背了稅收法定主義原則。授權(quán)立法的出現(xiàn)導(dǎo)致了先制定暫行條例，待“條件成熟”時(shí)再上升為法律的逆向立法順序，削弱了國家權(quán)力機(jī)關(guān)在稅收立法上的主導(dǎo)作用。同時(shí)，授權(quán)立法的性質(zhì)也影響了稅法的公正性和科學(xué)性，行政系統(tǒng)容易產(chǎn)生的長官意志及其決策方式在一定程度有悖于立法民主原則，難以保障立法程序的公正性和法律規(guī)范內(nèi)容的科學(xué)性；第二，影響了稅法的權(quán)威。長期的授權(quán)立法容易混淆立法權(quán)和行政權(quán)的性質(zhì)，導(dǎo)致行政權(quán)對(duì)立法權(quán)的侵蝕，損害了立法的權(quán)威。目前我國多數(shù)稅收法律規(guī)范還停留在暫行規(guī)定、條例、辦法等層次，不僅缺乏應(yīng)有的穩(wěn)定性和嚴(yán)肅性，而且法律級(jí)決不高，對(duì)稅務(wù)部門的執(zhí)法帶來較大的不利影響；第三，損害了稅制的統(tǒng)一。從我國的實(shí)踐來看，立法主體的多元化以及相互之間缺乏有效的協(xié)調(diào)，使得稅收法律規(guī)范名稱各異，結(jié)構(gòu)分散，甚至出現(xiàn)了稅收法規(guī)之間，以及稅收法規(guī)與其他法律、法規(guī)之間條文內(nèi)容前后矛盾、相互沖突的現(xiàn)象，不僅嚴(yán)重影響了稅法的統(tǒng)一，而且使稅務(wù)執(zhí)法部門和納稅人難以適從。根據(jù)稅收法定主義原則和依法治稅的需要，我國最終要建立一個(gè)以稅收法律為主、稅收行政法規(guī)為輔的科學(xué)統(tǒng)一的稅法體系。

【摘要】

《德國稅法通則》是當(dāng)前世界上發(fā)達(dá)的稅收通則的代表之作，其體系完整、結(jié)構(gòu)嚴(yán)謹(jǐn)、規(guī)則設(shè)計(jì)科學(xué)，其立法技術(shù)達(dá)到較高的水平?！抖惙ㄍ▌t》已列入我國立法規(guī)劃項(xiàng)目，為此，特對(duì)《德國稅法通則》的結(jié)構(gòu)和主要內(nèi)容加以介紹，并分析其中對(duì)我國制定稅法通則的借鑒意義。

GeneraltaxlawofGermanisoneofthebestactsonbasictaxintheworld.Itssystemisintegrated,theframeworkispreciseandtheclausesinitaredesignedwellandtruly,whichmeansthegeneraloftaxlawofGermanattainsahighlevel.NowadaysweplantosetdownthegeneraltaxlawofChina,sothatweintroducetheframeworkandthecontentofthegeneraltaxlawofGermanforreference.

【關(guān)鍵詞】《德國稅收通則》；立法借鑒

稅收通則法的制定是關(guān)系到我國稅收法律體系的重新整合與完善、關(guān)系到納稅人權(quán)利保護(hù)與國家征稅權(quán)實(shí)現(xiàn)的平衡，關(guān)系到最終實(shí)現(xiàn)和諧的稅收征納關(guān)系的稅收法治建設(shè)的基礎(chǔ)環(huán)節(jié)。在制定稅收通則法的過程中，對(duì)國家與納稅人之間的權(quán)利義務(wù)將產(chǎn)生重大的影響，因此，必須兼顧各方當(dāng)事人的利益，加以平衡協(xié)調(diào)。為積極推進(jìn)該浩大的稅收立法工程，對(duì)外國先進(jìn)的立法經(jīng)驗(yàn)應(yīng)當(dāng)有所借鑒和吸收。《德國稅收通則》(Abgabenordnung)自1919年公布實(shí)施以來，幾經(jīng)修改，已經(jīng)形成了體系完整、結(jié)構(gòu)嚴(yán)謹(jǐn)?shù)亩愂栈敬蠓?，?duì)我國稅收通則法的制定有著重要的借鑒意義。為此，特對(duì)《德國稅收通則》的結(jié)構(gòu)和主要內(nèi)容加以介紹，以為我國稅收通則法之借鑒。

1、《德國稅收通則》的主要特點(diǎn)

本文作者：郭慧工作單位：鄭州大學(xué)公共管理學(xué)院

實(shí)現(xiàn)稅收法定原則意義稅收法定原則在一定程度上體現(xiàn)了稅法基本原則和立法基本原則的恰當(dāng)結(jié)合，不僅從表面上（對(duì)稅法而言，為“法定”；對(duì)立法而言，為“定稅收之法”），而且更重要的是從內(nèi)容上符合了上述要求，最終得以成為稅收立法的首要基本原則。所以稅收法定原則對(duì)稅收立法具有重要意義。其一，稅收法定主義始終都是以對(duì)征稅權(quán)力的限制為其核心的，體現(xiàn)了現(xiàn)代法治國家的重要原則。其二，稅收法定主義在各個(gè)國家的具體實(shí)現(xiàn)都是以憲法作為基準(zhǔn)的，并在稅收立法中得到積極的貫徹實(shí)施，所以各個(gè)國家現(xiàn)代民主憲政的建立發(fā)展歷程一直與稅收法定主義的確立和發(fā)展緊密聯(lián)系。

我國目前稅收立法中存在的問題

（一）稅收法定主義在稅收立法中未能得到很好貫徹1、稅收立法在憲法中無直接依據(jù)我國現(xiàn)行憲法中只有第五十六條規(guī)定：“中華人民共和國公民有依照法律納稅的義務(wù)。對(duì)與處于重要地位的稅法僅有一條規(guī)定，只強(qiáng)調(diào)公民要依照法律履行自身的納稅義務(wù)，并未明確公民在納稅的同時(shí)應(yīng)享有什么樣的合法權(quán)力。這未能體現(xiàn)稅收法定原則對(duì)公民財(cái)產(chǎn)權(quán)利的保護(hù)．甚至與稅收法定原則相違背。2、稅收基本法缺乏統(tǒng)一和協(xié)調(diào)稅收基本法是對(duì)憲法和單行稅法之間空白的填補(bǔ)，是稅法體系完備的重要補(bǔ)充。稅收基本法就是要把各個(gè)單行稅法的共同性問題和一些不宜由單行稅法規(guī)定而在憲法中又沒有具體說明的問題作一個(gè)集中的概括說明。在國家的整個(gè)法律體系中，它起著把憲法和單行稅法連接起來的橋梁作用，有利于改觀憲法和單行稅法脫節(jié)的現(xiàn)狀。3、對(duì)稅收授權(quán)立法的監(jiān)督可操作性不強(qiáng)授權(quán)立法問題已不再是合法性問題，而是如何控制和監(jiān)督授權(quán)立法問題，而我國過去授權(quán)立法實(shí)踐中最薄弱的環(huán)節(jié)就是授權(quán)立法。立法監(jiān)督的缺乏，必然導(dǎo)致立法尋租等一系列問題。4、授權(quán)立法的不規(guī)范我國目前實(shí)行的是以行政機(jī)關(guān)為主、立法機(jī)關(guān)為輔的稅收立法劃分模式。如果行政機(jī)關(guān)被授予立法權(quán)，那么其作為稅法制定者的同時(shí)又是稅法執(zhí)行者，就有可能以自身利益為出發(fā)點(diǎn)，無限度的擴(kuò)展立法范圍，加大立法權(quán)力，對(duì)公民權(quán)利進(jìn)行侵蝕，影響和諧社會(huì)建設(shè)。（二）稅收立法權(quán)限不明確稅收立法權(quán)不明確表現(xiàn)在兩個(gè)方面：首先是，中央過度集中稅收立法權(quán)，地方行使的稅收立法權(quán)限過小；然后是，忽視稅收立法中行政法規(guī)的過渡作用，我國行政機(jī)關(guān)的立法權(quán)限過大而且無嚴(yán)格界限，將一些稅收基本法律規(guī)范交由行政機(jī)關(guān)制定，不符合稅收法定原則，其弊端隨著社會(huì)的不斷發(fā)展已初步顯現(xiàn)。（三）稅收立法程序不完善稅收立法程序是稅收立法主體依法定權(quán)限制定稅法所應(yīng)遵循的步驟、方式和順序，是稅收立法主體依照法律規(guī)定制定、修改、廢止稅法的活動(dòng)程序。由于目前我國的稅收立法的發(fā)展不是很完善，稅收立法程序還存在很多的問題主要包括：一是公眾參與度低.二是稅收立法缺少預(yù)測(cè)性；三是缺乏整體立法規(guī)劃；四是稅收規(guī)章的制定頒布隨意性較大；五是稅收立法程序缺乏外部監(jiān)督。

堅(jiān)持稅收法定主義原則，完善我國稅收立法

（一）加強(qiáng)稅收法定原則在憲法與基本法中的實(shí)現(xiàn)憲法作為國家根本大法，在一國法律體系中起統(tǒng)帥作用。要加強(qiáng)稅收法定原則在憲法與稅收基本法中的實(shí)現(xiàn)，要求稅收法定主義能夠在憲法中得到詳細(xì)、具體、全面的規(guī)定，能夠使其在相關(guān)法律中得以貫徹落實(shí)到位，有利于稅收依法建設(shè)和法治國家的建立。而且應(yīng)盡快制定稅收基本法，使其充分發(fā)揮對(duì)各單行稅收法律、法規(guī)的主導(dǎo)作用，推動(dòng)和保障稅收立法的不斷完善，提高稅收法律規(guī)范的地位，增強(qiáng)稅收法律的權(quán)威性，杜絕稅收立法的隨意性，確保稅制的穩(wěn)定。（二）嚴(yán)格我國稅收立法權(quán)限法律界定對(duì)稅收立法權(quán)限進(jìn)行法律界定．可以從兩個(gè)方面做起。第一是，合理劃分中央與地方的稅收立法權(quán)限。稅收立法權(quán)集中于中央的同時(shí)也要適當(dāng)?shù)慕o與地方一定的權(quán)限，以達(dá)到在中央的統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)下最大限度的調(diào)動(dòng)地方的積極性，為地方經(jīng)濟(jì)的發(fā)展提供強(qiáng)大的財(cái)力支持；第二是，合理劃分立法機(jī)關(guān)與行政機(jī)關(guān)的立法權(quán)限。依據(jù)稅收法定原則要求，國家立法機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)是稅收立法權(quán)的主要制定機(jī)關(guān)．行政機(jī)關(guān)在一定范圍內(nèi)，根據(jù)法律規(guī)定，利用其職權(quán)制定法規(guī)、規(guī)章等，是稅收立法權(quán)的輔助機(jī)關(guān)。（三）改進(jìn)和完善稅收立法程序稅收立法程序的改進(jìn)和完善，對(duì)稅收立法的良性發(fā)展具有至關(guān)重要的作用，從而進(jìn)一步促進(jìn)稅收體系的完備和擴(kuò)展。可以從以下幾個(gè)方面入手：首先，建立稅收立法公開制度。通過各種機(jī)構(gòu)，不同方式逐步實(shí)現(xiàn)。當(dāng)然，稅收立法的公開并不是無限度的，在某些特殊情況下，立法行為是不可能公開的，如涉及到國家利益、商業(yè)機(jī)密、個(gè)人隱私等方面會(huì)有所保護(hù)；其次，建立稅收立法參與制度。稅收立法工作具有專業(yè)性和技術(shù)性，法律和稅收方面的專家以及對(duì)稅收有一定深度了解的社會(huì)組織都應(yīng)積極參與進(jìn)來。由立法機(jī)關(guān)主導(dǎo)，通過一定的媒介向廣大公民征詢意見，確保廣大公民的立法參與。再次，完善聽證制度，聽證程序一般是指由行政機(jī)關(guān)主持，與聽證事項(xiàng)有直接利害關(guān)系的相關(guān)人員參與的一種民主化程序。通過聽證，立法機(jī)關(guān)，相關(guān)行政部門，公民等團(tuán)體都可以在一定程度上追求最大化的合法合理利益，促進(jìn)稅收立法發(fā)展的最優(yōu)化。結(jié)語：我國的稅收立法體制既有一般稅收立法的共性，又有自身的鮮明的特色。由于受到我國的歷史、經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展等因素的影響和制約，我國的稅收立法體制出現(xiàn)了滯后，由此帶來的稅收方面的一系列問題，與社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展己越來越不相適應(yīng)。因此，在稅收法定原則的基礎(chǔ)上實(shí)現(xiàn)我國稅收立法體系的完善勢(shì)在必行。

摘要：稅收立法民主化是近年來稅收法律學(xué)界討論較多的話題之一，圍繞此一論題學(xué)者們就如何實(shí)現(xiàn)稅收立法民主化以及實(shí)現(xiàn)稅收立法民主化的原則與價(jià)值展開了廣泛的討論，本文認(rèn)為對(duì)其條件的研究是進(jìn)行稅收立法民主化相關(guān)研究的基礎(chǔ)。本文從契約國家理論下的新的稅收概念展開對(duì)稅收民主化的原因進(jìn)行分析，認(rèn)為稅收的人民征稅性是稅收立法民主化的根本原因。從實(shí)證角度上，本文認(rèn)為民眾的有效參與，代議機(jī)關(guān)成為稅收立法權(quán)的唯一享有者和法律作為稅收規(guī)定的唯一形式這三方面，是實(shí)現(xiàn)立法民主化的相輔相成的條件。本文從條件的角度分析，期望促使我國稅收立法民主化的研究進(jìn)入一個(gè)新的維度。

關(guān)鍵字：稅收概念，稅收民主化，條件

稅收立法民主化是近年來稅收法律學(xué)界討論較多的話題之一，圍繞此一論題學(xué)者們就如何實(shí)現(xiàn)稅收立法民主化以及實(shí)現(xiàn)稅收立法民主化的原則與價(jià)值展開了廣泛的討論，但是對(duì)稅收立法民主化生成條件的討論尚少，[1]筆者認(rèn)為這一問題是實(shí)現(xiàn)我國稅收立法民主化的前提，對(duì)這一問題如無深刻的認(rèn)識(shí)，則立基于此之上的有關(guān)稅收民主化的其他問題就如空中樓閣，失去了其應(yīng)有的基礎(chǔ)。但是對(duì)稅收立法民主化條件的討論卻與為什么要實(shí)現(xiàn)稅收民主化的密切相關(guān)，甚至可以說理解稅收民主化的原因是認(rèn)識(shí)稅收立法民主化的前提條件，對(duì)稅收立法民主化的討論必須立足于稅收立法民主化的原因，因此本文分將從以下兩個(gè)方面展開。

一、從稅收概念的轉(zhuǎn)變看稅收立法民主化的原因

從法學(xué)研究的歷史角度開看，某一部門法中核心概念的轉(zhuǎn)變往往引發(fā)該部門法研究方法的整體性革命，研究范式的轉(zhuǎn)換將對(duì)該部門法產(chǎn)生極為深遠(yuǎn)的影響，而稅法正是屬于這樣一個(gè)法律部門。在近五十年的時(shí)間中，特別是在近二十年，稅收的概念經(jīng)歷了從傳統(tǒng)的租稅概念向現(xiàn)代稅收概念的轉(zhuǎn)變。[2]傳統(tǒng)租稅概念又有學(xué)者稱之為“專制稅收”[3]其主要包括以下四個(gè)要素：1.國家或地方公共團(tuán)體是課稅主體2.稅收一般用來充當(dāng)財(cái)政經(jīng)費(fèi)。3.稅收是國家強(qiáng)制征收的財(cái)產(chǎn)。4.稅收是一種金錢給付。這一概念強(qiáng)調(diào)稅收是政府或者其他公共團(tuán)體強(qiáng)制、無償征收的財(cái)產(chǎn)，側(cè)重稅收過程中國家或其他公共團(tuán)體的單方意志性，民眾只是被動(dòng)的接受與繳納?？梢哉f這一概念是傳統(tǒng)的“暴力國家說”在稅收領(lǐng)域內(nèi)的體現(xiàn)。該說認(rèn)為國家是君主或統(tǒng)治階級(jí)通過暴力革命所奪取的，因此整個(gè)國家只能屬于君主或其統(tǒng)治階級(jí)，稅收的決定權(quán)在君主或統(tǒng)治階級(jí)，稅收的主要目的是供統(tǒng)治階級(jí)開銷而非市民的福利，因而體現(xiàn)一種無償?shù)膯畏綇?qiáng)制性，稅收所體現(xiàn)的是國家對(duì)人民財(cái)產(chǎn)權(quán)的暴力侵占。在此種情形下，稅收成為統(tǒng)治者和人民之間經(jīng)濟(jì)乃至政治領(lǐng)域緊張對(duì)抗的源頭，苛捐雜稅往往成為社會(huì)革命及朝代更迭的最經(jīng)常原因，造成了社會(huì)動(dòng)蕩與巨大的經(jīng)濟(jì)資源浪費(fèi)。[4]

隨著資本主義革命和“契約國家說”的興起，稅收的概念也發(fā)生了巨大轉(zhuǎn)變，依據(jù)社會(huì)契約理論，國家是市民社會(huì)成員相妥協(xié)并相互讓渡權(quán)利以后所達(dá)成的共同體，因而國家中的大小事務(wù)應(yīng)由所有社會(huì)成員共同協(xié)商一致處理，在其中，市民社會(huì)是先于國家而存在的，“國家、政治制度是從屬的東西，而市民社會(huì)、經(jīng)濟(jì)關(guān)系的領(lǐng)域是決定性因素?！盵5]在此基礎(chǔ)之上，稅收思想也發(fā)生了巨大變化，現(xiàn)代公共財(cái)政的稅收思想出現(xiàn)，國家也日益步入“稅收國家”的行列，稅收已不再是統(tǒng)治階級(jí)統(tǒng)治人民并表明其存在的工具，而具有了新的內(nèi)涵，其主要包括：1.稅收的概念不僅限于繳納，更擴(kuò)展到如何使用國家所征收的稅款。2.強(qiáng)調(diào)對(duì)納稅人人權(quán)特別是其財(cái)產(chǎn)權(quán)的保護(hù)。3.也是最重要的一點(diǎn)，稅收已不再由國家單方意志決定，而應(yīng)由納稅人與征收主體共同協(xié)商確定?，F(xiàn)代稅收概念也被學(xué)者稱為“民主稅收”，在此前提下，稅收只能是滿足人民自身福利需要，并經(jīng)人民同意而征收的由人民享受政府提供的公共產(chǎn)品和公共服務(wù)的費(fèi)用。從而真正體現(xiàn)了“取之于民，用之于民”的稅收理念，從根本上解決了稅收所引發(fā)的社會(huì)矛盾。

摘要:在現(xiàn)代國家,人民與國家的基本關(guān)系之一是稅收關(guān)系｡稅收牽涉到人民的基本財(cái)產(chǎn)權(quán)與自由權(quán),不得不加以法律的約束｡所以說,稅收立法是建設(shè)法治國家的重要一環(huán)｡而我國目前在稅收立法過程中,依然存在著立法權(quán)限不清､法律級(jí)次偏低,可操作性差等諸多問題｡

關(guān)鍵詞:稅收立法;立法權(quán)限劃分;稅收基本法

Abstract:Thebasicrelationthatisatthemodernnation，peopleandnationistherevenuefromtaxrelation.Therevenuefromtaxconcernsthepeople＇sbasicpropertyrightandfreepowers，havetotakeintothestipulationofthelaw.Sosay，therevenuefromtaxlawmakingisonewreathofimportancethatconstuctsthecountryundertheruleoflaw.Buttheourcountryisintherevenuefromtaxlawmakingprocesscurrently，butexistthelawmakinglegalpowerstillnotpure，thelawclasstimeislow，themaneuverabilitydifferstowaitmanyproblems.

Keywords:revenuelawmaking;compartmentalizationoflegislativeright;revenuebasiclaw

稅收法制化建設(shè)的首要環(huán)節(jié)是稅收立法｡缺乏完備的立法機(jī)制和完善的稅收法律體系,稅收法制化就失去了其賴以存在的前提和基礎(chǔ),更談不上稅法的執(zhí)行和遵守｡近年來,我國稅收法制建設(shè)取得了很大成果,稅收立法進(jìn)程有所加快,然而,在稅收立法問題上,依然存在一些難以解決的問題｡

一、立法權(quán)限問題

本文作者：戴海先工作單位：安徽省國稅局

稅收立法形式偏重于行政法規(guī),權(quán)威較差。從我國現(xiàn)行的23個(gè)稅種的實(shí)體法和有關(guān)的征收管理、稅務(wù)行政復(fù)議、稅務(wù)以及發(fā)票管理等稅收程序法來看,由全國人大及人大常委會(huì)以法律形式立法的只有3個(gè),即外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法、個(gè)人所得稅法和稅收征收管理法。其余皆是由國務(wù)院、財(cái)政部等有關(guān)行政機(jī)關(guān)制定頒布的行政性法規(guī),它們只具有附屬性和執(zhí)行性,法律級(jí)次和權(quán)威性則不高。這不能說不是導(dǎo)致我國目前稅法實(shí)施效果不理想的一個(gè)重要因素。稅收立法程序較為復(fù)雜,公開性較差。我國稅收基本法律法規(guī)立法分為兩個(gè)層次:一是低層次的行政法規(guī)的立法程序:國家稅務(wù)總局提出稅法草案→財(cái)政部審簽→國務(wù)院法制局征求意見修改→國務(wù)院常委會(huì)審議通過→以總理名義實(shí)施。二是高層次的稅收法律的立法程序:在上述低層次立法程序的基礎(chǔ)上,由國務(wù)院常委會(huì)審議通過后→全國人大常委會(huì)法制工作委員會(huì)將議案發(fā)送國務(wù)院各部委、各省級(jí)人大征求意見后進(jìn)行修改→全國人大或人大常委會(huì)審議通過→以國家主席的名義實(shí)施。可見我國稅收立法程序不但相當(dāng)繁瑣,而且很少經(jīng)過廣泛的征求意見,公開性較差。

稅收立法體制改革原則

一是合理適度原則。在稅收立法權(quán)限的劃分上,應(yīng)遵循合理分權(quán)、適度下放的原則。在市場經(jīng)濟(jì)條件下,公共產(chǎn)品的層次性是劃分各級(jí)政府職責(zé)范圍和事權(quán)的基本依據(jù),也是實(shí)行分稅制的基本理論依據(jù)。由于稅收是政府提供公共產(chǎn)品的財(cái)力保證,在各級(jí)政府分別提供具有不同受益范圍的公共產(chǎn)品的條件下,必然引申出稅收的劃分,而稅收的劃分其主要的是稅權(quán)的劃分,稅權(quán)的劃分最重要?jiǎng)t又是稅收立法權(quán)限的劃分。從國際上許多國家做法來看,有的國家的地方擁有獨(dú)立的稅收立法權(quán),有的國家的地方則只擁有部分地方性稅種的立法權(quán)。我國根據(jù)本國具體情況,在稅收立法權(quán)限的劃分上,應(yīng)合理分權(quán),適度下放。具體說,就是主要稅法的立法權(quán)要集中在中央,可把那些地域性很強(qiáng),對(duì)宏觀調(diào)控影響不大并一致于形成區(qū)域封鎖與稅收壁壘,防礙統(tǒng)一市場的稅種的立法權(quán)可下放給地方。二是提高效力原則。就世界各國稅收立法來看,由立法機(jī)關(guān)行使立法權(quán)制定的正式稅收法律和由行政機(jī)關(guān)行使立法權(quán)制定的行政法規(guī)兩者缺一不可,但大多數(shù)國家是以正式稅收法律形式為主、行政法規(guī)為輔。鑒于我國目前社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制剛剛建立,稅收立法仍應(yīng)采取立法機(jī)關(guān)立法和行政機(jī)關(guān)立法相結(jié)合,并需逐步提高稅收法律的級(jí)次,使我國的稅收立法形式轉(zhuǎn)到以正式法律為主,以行政法規(guī)為輔的軌道上來,以增強(qiáng)稅法穩(wěn)定性、權(quán)威性與法律效力。三是民主公開原則。民主在本質(zhì)上需要國家制定稅法須公開地經(jīng)廣大民眾廣泛的討論。因此,應(yīng)改變過去那種在稅收立法上不經(jīng)過廣泛而充分的民眾討論就倉促出臺(tái)實(shí)施的做法。堅(jiān)持民主公開原則,既有利于稅收征管機(jī)關(guān)貫徹執(zhí)行稅法,也有利于廣大納稅人普遍接受與遵守稅法,減少稅收征管的阻力和偷逃稅行為。

改革和完善我國稅收立法體制的幾點(diǎn)建議

1、合理劃分中央與地方的稅收立法權(quán)。中央與地方的稅收立法權(quán)劃分是稅收立法體制的核心問題。在稅收立法權(quán)的劃分上,應(yīng)強(qiáng)調(diào)中央與地方的合理分權(quán),做到稅收立法權(quán)的適度下放。首先,明確主要稅法的立法權(quán)應(yīng)集中在中央,這里所說的主要稅法包括:(1)稅務(wù)基本法;(2)征收管理、稅務(wù)行政復(fù)議、、發(fā)票管理等主要稅收程序法;(3)中央稅、中央地方共享稅各稅種的實(shí)體法;(4)一些需借以平衡地區(qū)間差異或稅源全國普遍存在的地方性稅種的基本法律。其次,在上述稅法之外,賦予地方(指省級(jí))立法機(jī)關(guān)有根據(jù)區(qū)域性稅源或稅收調(diào)節(jié)的特殊需要決定地方稅種廢立的權(quán)力。對(duì)此需強(qiáng)調(diào)的是地方稅收立法需受稅收基本法的制約并接受中央立法機(jī)關(guān)的監(jiān)督。2、確定立法機(jī)關(guān)稅收立法與行政機(jī)關(guān)稅收立法相應(yīng)范圍。在上述合理劃分中央與地方立法權(quán)限的基礎(chǔ)上,按不同稅法的特點(diǎn),進(jìn)一步確定哪些由立法機(jī)關(guān)制定,哪些由行政機(jī)關(guān)制定,具體處理意見是:(1)稅收基本法是稅法體系中的根本大法,應(yīng)由最高權(quán)力機(jī)關(guān)全國人大制定。(2)稅收實(shí)體法是稅法的基本構(gòu)成部分,屬于中央立法權(quán)限的大部分稅種實(shí)體法應(yīng)由全國人大常委會(huì)制定,其實(shí)施細(xì)則應(yīng)由人大授權(quán)國務(wù)院制定;屬于中央立法權(quán)限的其它稅種因尚未成熟而需要采用過渡性的暫行條例形式的,應(yīng)由國務(wù)院制定,其實(shí)施細(xì)則應(yīng)由財(cái)政部或省級(jí)人民政府制定。(3)屬于地方立法權(quán)限的各稅種實(shí)體法應(yīng)由省級(jí)人大制定,其實(shí)施細(xì)則應(yīng)由省級(jí)人民政府制定。(4)稅收程序法是稅收實(shí)體法得以有效實(shí)施的保障,是稅收法律體系中不可或缺的部分,立法時(shí)要保證統(tǒng)一,立法條件成熟的,應(yīng)由全國人大或人大常委會(huì)制定,其實(shí)施辦法由國務(wù)院制定;條件尚未成熟而需要采用過渡性法規(guī)形式的,應(yīng)由國務(wù)院制定,其實(shí)施辦法由國家稅務(wù)總局或省級(jí)人民政府制定。3、規(guī)范稅收立法程序。目前,我國尚無一個(gè)專門的法律來規(guī)范和調(diào)整稅收立法程序,為貫徹民主公開原則,筆者認(rèn)為,我國稅收正式立法程序可規(guī)范為以下四個(gè)階段:(1)稅法草案的提出:由財(cái)政部會(huì)同國家稅務(wù)總局磋商起草,其好處是起草的稅法一般較為貼近實(shí)際,針對(duì)性強(qiáng)。(2)稅法草案的討論修改:可分兩個(gè)過程,首先,稅法草案起草后發(fā)各省級(jí)稅收征管機(jī)關(guān),由其牽頭組織各有關(guān)方面的人士討論,提出修改意見。然后由財(cái)政部將各省上報(bào)意見匯總,并據(jù)此對(duì)草案進(jìn)行修改,修改后報(bào)全國人大常委會(huì)法制工作委員會(huì),其牽頭再組織有關(guān)法律、經(jīng)濟(jì)、財(cái)政、稅務(wù)及有關(guān)部門的專家學(xué)者和實(shí)際工作者討論修改。其好處是讓社會(huì)各界參與討論修改。能使新制定的稅法公平、合理和嚴(yán)密。(3)稅法草案的通過:由全國人大或人大常委會(huì)審議通過。(4)稅法的公布:以國家主席的名義公布。

「關(guān)鍵詞」稅收立法

稅收立法，作為一種國家行為，應(yīng)該是與國家誕生而相伴相隨的。然而在新中國，稅法學(xué)研究不過是20世紀(jì)80年代才真正開始的，[1]而立法學(xué)研究還要稍晚，[2]至于將二者結(jié)合起來進(jìn)行專門的、較全面的系統(tǒng)研究則只是進(jìn)入90年代以后的事了。本文試圖在充分借鑒和運(yùn)用立法學(xué)理論的基礎(chǔ)上，在重新界定稅收立法研究中的基本概念的前提下，積極運(yùn)用比較的研究方法，對(duì)我國稅收立法中的基本問題作一分析探討，以期能為跨世紀(jì)進(jìn)程中的中國稅收立法的理論研究與應(yīng)用實(shí)踐墊石鋪路，愿以拋磚之力收引玉之效。

（一）稅收立法基本概念研究

為了能夠科學(xué)地開展稅收立法問題研究，同時(shí)也為了明確作為理論研究者正確使用概念和范疇的“自我意識(shí)”和“社會(huì)責(zé)任感”，避免因?qū)Ω拍詈头懂犂斫獾牟灰恢露馃o謂的爭論，[3]筆者以為，首先應(yīng)對(duì)稅收立法研究中有關(guān)的基本概念予以“正義”，即“對(duì)一定的語言文字所表示的概念的含義以及與其相關(guān)的詞義、語義作出確當(dāng)?shù)脑忈尯捅硎?，包括澄清問題或釋疑”。[4]只有這樣，才能夠與同行“求得共同的出發(fā)點(diǎn)或前提”，并為稅收立法研究“提供較確定的范圍或界限”。[5]

1.稅收和稅法的概念[6]

我們?cè)诳疾於愂盏钠鹪春投惙ǖ谋举|(zhì)的基礎(chǔ)上，對(duì)稅收和稅法的概念予以界定。

依法治稅首先是要”有法可依”；其次是要有“值得尊重的良法”可依，在稅收立法、稅收?qǐng)?zhí)法，稅收司法和稅法監(jiān)督四者關(guān)系中，稅收立法是基礎(chǔ)和前提，稅收立法是稅收法治的核心。我們認(rèn)為，改革開放以來中國稅收制度改革的過程就是中國稅法的創(chuàng)制、認(rèn)可和變更的過程，也就是稅收立法的過程。

一、稅收立法的主要內(nèi)容和基本原則

(一)稅收立法的主要內(nèi)容

稅收立法主要包括稅收立法基本原理、稅收立法基本制度和稅收立法基本技術(shù)三部分內(nèi)容。

稅收立法基本原理是關(guān)于稅收立法帶有普遍性和基本規(guī)律性稅法事項(xiàng)的理論概括，主要包括稅收立法的意圖與目的、指導(dǎo)思想、基本原則、調(diào)整范圍、種類與部門、機(jī)構(gòu)與職能界定等等。稅收立法基本制度是指稅收立法活動(dòng)與過程必須遵循的各種實(shí)體性準(zhǔn)則的總稱，主要包括稅收立法的體制、主體、權(quán)限、程序、監(jiān)督等基本制度。稅收立法技術(shù)是指稅收立法活動(dòng)中所遵循的旨在推進(jìn)稅收立法現(xiàn)代化、科學(xué)化的方法和操作技巧的總稱，主要包括稅收立法的運(yùn)籌技術(shù)和結(jié)構(gòu)營造技術(shù)等等。

(二)稅收立法的基本原則

本文作者：秦斌工作單位：上海青年管理干部學(xué)院

一、當(dāng)前我國稅收立法存在的主要問題

(一)憲法缺乏稅收法定主義的規(guī)定。稅收法定主義/是稅法至為重要的基本原則,或稱稅法的最高法律原則,它是民主原則和法治原則等現(xiàn)代憲法原則在稅法上的體現(xiàn),對(duì)于保障人權(quán)、維護(hù)國家利益和社會(huì)公共利益可謂舉足輕重,不可或缺。0[1]稅收法定原則由于源于對(duì)人民權(quán)利的保護(hù)和對(duì)征稅權(quán)力的限制,是依法治稅的理論基礎(chǔ)和根本出發(fā)點(diǎn)。馬克思早就指出/國家存在的經(jīng)濟(jì)體現(xiàn)就是捐稅0,稅收在現(xiàn)代國家中占據(jù)著舉足輕重的地位。作為國家取得財(cái)政收入、調(diào)控經(jīng)濟(jì)的重要手段,關(guān)系到國家和納稅人雙方的利益得失,對(duì)此問題,許多國家由憲法予以規(guī)定,將稅收法定原則寫入憲法或稅收基本法。如英國的/無代表則無稅0(Notaxationwithoutrepresentation),也就是說沒有國民代表議會(huì)制定的法律,就不得課稅。法國憲法規(guī)定:/征稅必須依法律規(guī)定。0我國5憲法6第五十六條規(guī)定/中華人民共和國的公民有依照法律納稅的義務(wù)。0只強(qiáng)調(diào)了公民的納稅義務(wù),而未將被世界上大多數(shù)國家所普遍采用的稅收法定主義體現(xiàn)在5憲法6中。換言之,就是5憲法6只規(guī)定了公民的納稅義務(wù),而沒有明確稅收法定原則,這就為不規(guī)范的稅收立法留下了較大的空間。盡管有的學(xué)者認(rèn)為該條規(guī)定揭示了稅收法定主義的意旨,但這種觀點(diǎn)未免失之于牽強(qiáng)。[2]因?yàn)閼椃ㄖ皇菑?qiáng)調(diào)了公民依照法律納稅的義務(wù),既未對(duì)稅收制度作專門規(guī)定,也未對(duì)稅收立法權(quán)作原則規(guī)定,更未對(duì)征稅主體依照法律征稅作出明確規(guī)定。所以,我國憲法沒有全面體現(xiàn)出稅收法定主義對(duì)征稅主體權(quán)力限制的本質(zhì)作用和精神。此外,我國憲法與一些單行稅法之間形成空擋,難以銜接,主要原因是我國目前還沒有稅收基本法,稅收法律體系中的一些最基本和最重要的問題沒有明確的法律規(guī)定,缺乏在整個(gè)稅收法律體系中居于主導(dǎo)地位并統(tǒng)帥其他單行稅法,決定國家稅收立法、執(zhí)法、司法活動(dòng)的基礎(chǔ)性法律規(guī)范。

(二)稅收基本法尚未出臺(tái)。對(duì)稅收基本法的含義諸多專家學(xué)者都有論斷,綜合起來,筆者認(rèn)為,稅收基本法是指一個(gè)國家對(duì)稅收的一般性問題、共同性問題、原則性問題進(jìn)行規(guī)定,對(duì)各單行稅收法律法規(guī)起到一定統(tǒng)率、約束、協(xié)調(diào)作用的稅收基本法律規(guī)范。從稅收立法體系來看,稅收基本法與其他稅收法律之間應(yīng)該是一般法與特別法的關(guān)系。由于稅收基本法尚未出臺(tái),我國稅收法制原則、稅法的立法權(quán)限和程序、稅法構(gòu)成要素、稅收征納雙方的權(quán)利與義務(wù)、稅種設(shè)計(jì)、稅制結(jié)構(gòu)、稅收管理體制、稅法的調(diào)整范圍、稅法的解釋及修改等稅收重大問題就缺少集中、統(tǒng)一的規(guī)定,各單行稅收法律法規(guī)的制定也因缺乏這樣一部基本實(shí)體法作為原則依據(jù),相互之間容易失去內(nèi)在聯(lián)系,一定程度上帶來了稅收立法混亂,使完整的稅法體系難以建立。

(三)稅收立法體系不健全?？茖W(xué)、完善的稅收立法體系,應(yīng)以國家立法機(jī)關(guān)制定稅收法律為主,國家行政機(jī)關(guān)的立法處于補(bǔ)充地位,是依據(jù)有關(guān)稅收法律制定具體實(shí)施規(guī)定?？v觀我國稅收立法實(shí)踐,國家立法機(jī)關(guān)沒有居于稅收立法主導(dǎo)者的地位,國務(wù)院及其財(cái)稅主管部門替代全國人大及其常委會(huì)行使了大量的稅收立法權(quán)。目前,我國稅收法律真正由全國人大及其常委會(huì)制定的只有寥寥幾部,絕大多數(shù)是國務(wù)院制定的一系列稅收暫行條例。行政法規(guī)與規(guī)章在稅收法律體系中的比重過大,成為稅收法律規(guī)范的主要表現(xiàn)形式,導(dǎo)致稅收法律級(jí)次較低,稅收法律規(guī)范應(yīng)有的權(quán)威性和穩(wěn)定性受到挑戰(zhàn)。這種寬泛的立法授權(quán)是上個(gè)世紀(jì)80年代初,根據(jù)當(dāng)時(shí)特定的立法現(xiàn)狀確定的。時(shí)至今日,這種立法模式顯然已經(jīng)不能適應(yīng)當(dāng)前法制建設(shè)的要求。

(四)稅收立法權(quán)限界定不清。我國現(xiàn)行稅種除了5中華人民共和國個(gè)人所得稅法6、5中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法6、5中華人民共和國稅收征收管理法6和5中華人民共和國農(nóng)業(yè)稅條例6四部稅法由國家立法機(jī)關(guān))))全國人大或人大常委會(huì)正式立法外,其余稅種均采取由全國人大授權(quán)國務(wù)院制定,頒布各稅的暫行條例或試行草案,再由財(cái)政部或稅務(wù)總局制定實(shí)施細(xì)則或具體的稽征管理辦法,相應(yīng)的監(jiān)督機(jī)制又不健全,主體稅種如增值稅、消費(fèi)稅、企業(yè)所得稅等均處于這種狀況。結(jié)果是稅收法律少,行政法規(guī)和部門規(guī)章多,立法級(jí)次低,同時(shí)在執(zhí)行中還要靠大量的內(nèi)部紅頭文件操作實(shí)施,社會(huì)公眾難以通過各種傳媒獲得涉稅信息,缺乏透明度。這不僅直接影響了稅法的效力,還影響了稅法應(yīng)有的嚴(yán)肅性、權(quán)威性。反觀我國現(xiàn)行稅收立法狀況,行使立法權(quán)的國家最高權(quán)力機(jī)關(guān))))全國人大,長期授權(quán)行政機(jī)關(guān)立法,涉及的稅種量多面廣,又未建立相應(yīng)強(qiáng)有力的監(jiān)督機(jī)制,其行為本身極不妥當(dāng)。由于我國立法機(jī)關(guān)職責(zé)履行不到位,立法行政化趨勢(shì)明顯,致使行政執(zhí)法機(jī)關(guān)擁有較大的稅收立法權(quán)。據(jù)統(tǒng)計(jì),我國稅收法律規(guī)范中的80%是行政法規(guī)和部門規(guī)章,這種立法體系削弱了國家立法機(jī)關(guān)在稅收立法上的主導(dǎo)作用,形成了行政主導(dǎo)型的立法體制。行政部門/自定章法自己執(zhí)行0,稅法變更頻繁、執(zhí)法隨意性大、變通行事等問題就不可避免。因?yàn)?將稅收立法權(quán)大量授予行政機(jī)關(guān),使其既是稅法制定者,又是稅法執(zhí)行者,既當(dāng)裁判員,又是運(yùn)動(dòng)員,往往根據(jù)任期內(nèi)政府的需要征稅或調(diào)整稅收政策。實(shí)踐中行政部門的稅收解釋權(quán)、裁量權(quán)過大,導(dǎo)致公眾稅收負(fù)擔(dān)畸輕畸重,這不僅違背了稅收法定原則的要求,也不符合WTO規(guī)則的要求,缺乏透明度、穩(wěn)定性和可預(yù)見性,更不利于依法治稅。加入WTO后,必須徹底摒棄那種用紅頭文件、內(nèi)部規(guī)定等方式管理經(jīng)濟(jì)的做法,構(gòu)建立法規(guī)范、內(nèi)容完整、統(tǒng)一的稅法體系,以利于稅收?qǐng)?zhí)法、司法和守法。

內(nèi)容提要：由司法聽證演變而來的立法聽證制度服務(wù)于立法的法治化、民主化和科學(xué)化。稅收作為政府存在和運(yùn)作的財(cái)政來源，直接關(guān)系到每個(gè)社會(huì)成員的經(jīng)濟(jì)利益，因此稅法的制定迫切需要一種體現(xiàn)民主參與和科學(xué)決策的程序性制度。立法聽證制度引入稅收立法是民主法治建設(shè)的必然走向。稅收立法聽證制度在操作程序上亦有其獨(dú)特之處。

關(guān)鍵詞：稅法，立法，立法聽證制度

立法聽證制度，是指立法機(jī)關(guān)在制定規(guī)范性文件的過程中，組織相關(guān)部門、專家學(xué)者和其他有直接利害關(guān)系的當(dāng)事人等通過一定方式（常見為聽證會(huì)）陳述意見，為立法機(jī)關(guān)審議法律法規(guī)提供依據(jù)的一種立法制度。該制度服務(wù)于立法的法治化、民主化和科學(xué)化，因而日益為學(xué)者和立法當(dāng)局所重視?！皩?duì)公民來說，政府服務(wù)的直接成本是稅收，課稅的方式會(huì)明顯地影響他對(duì)擴(kuò)大或縮小這類服務(wù)的態(tài)度?！盵1]由此可見，稅收是公民與國家之間最直接最根本的經(jīng)濟(jì)關(guān)系。進(jìn)而言之，稅收是市民社會(huì)和政治國家之間的臍帶，經(jīng)典作家了揭示稅收是國家存在的物質(zhì)基礎(chǔ)，“稅是喂養(yǎng)政府的娘奶?！盵2]筆者認(rèn)為，隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和市民社會(huì)的生成，稅收的合法性、民主性及科學(xué)性問題將越來越多地為人們所關(guān)注，立法聽證制度在稅收立法領(lǐng)域的采用將是社會(huì)發(fā)展的必然。

一、立法聽證制度的源流與本質(zhì)

立法聽證制度是借鑒和移植司法聽證制度而形成的一項(xiàng)程序性制度，肇端于英國。“自然正義”（naturaljustice）原則要求裁判者聽取雙方的陳述?！妒ソ?jīng)》中“既聽取隆著者也聽取卑微者”的箴言，在司法上落實(shí)為“任何人的辯護(hù)必須被公平地聽取”（aman‘sdefencemustalwaysbefairlyheard）原則。這是法官據(jù)以控制公共行為（publicbehavior）的程序手段之一，也被認(rèn)為是現(xiàn)代聽證制度的直接的法理基礎(chǔ)。[3]在美國，與“自然正義”相對(duì)應(yīng)的術(shù)語是“正當(dāng)法律程序”（dueprocessoflaw），體現(xiàn)為“實(shí)體性正當(dāng)程序”（substantivedueprocess）和“程序性正當(dāng)程序”（proceduraldueprocess）兩部分。前者具體銘刻于聯(lián)邦憲法第14條修正案，即“無論何州不得不經(jīng)正當(dāng)法律程序而剝奪任何人之生命、自由或財(cái)產(chǎn)”；而后者運(yùn)用得更為靈活，從司法的“兩造對(duì)抗”逐步擴(kuò)大到行政和立法領(lǐng)域。經(jīng)過50年的發(fā)展，美國的立法聽證制度日益完善，堪稱世界上立法聽證制度最完備的國家。隨后，歐洲大陸以及亞洲的日本等主要發(fā)達(dá)資本主義國家也相繼建立了自己的立法聽證體系。

在我國，聽證制度起步較晚，但發(fā)展迅速，大致分為兩個(gè)階段。第一階段，1996年至1999年，其標(biāo)志是1996年10月施行的《中華人民共和國行政處罰法》第一次在我國的法律中確立了聽證制度；1998年5月施行的《中華人民共和國價(jià)格法》掀起價(jià)格聽證熱潮，聽證一詞正式為國人所接受。第二階段，1999年至今，其標(biāo)志是1999年9月廣東省人大環(huán)境資源委員會(huì)就《工程招標(biāo)投標(biāo)管理?xiàng)l例（修訂草案）》的審議舉行我國第一次立法聽證；2000年7月施行的《中華人民共和國立法法》明確規(guī)定，“列入常務(wù)委員會(huì)會(huì)議議程的法律案，法律委員會(huì)、有關(guān)的專門委員會(huì)和常務(wù)委員會(huì)工作機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)聽取各方面的意見。聽取意見可以采取座談會(huì)、論證會(huì)、聽證會(huì)等多種形式?！保ǖ?4條）和“行政法規(guī)在起草過程中，應(yīng)當(dāng)廣泛聽取有關(guān)機(jī)關(guān)，組織和公民的意見。聽取意見可以采取座談會(huì)、論證會(huì)、聽證會(huì)等多種形式?！保ǖ?8條）隨后，立法聽證在地方性法規(guī)的制定過程中得到了更多的采用，有些地區(qū)制定了立法聽證實(shí)施辦法，豐富了實(shí)踐性。